發布時間:2023-09-26 09:34:29
序言:作為思想的載體和知識的探索者,寫作是一種獨特的藝術,我們為您準備了不同風格的5篇新的企業所得稅法,期待它們能激發您的靈感。
1.對于工資支出,舊企業所得稅法下,內資企業原只能按照計稅工資扣除,而外資企業則可以據實扣除。新企業所得稅法規定,企業均可以按照工資的實際支出據實扣除,從而縮小了內外資企業的差距,但新企業所得稅法同時規定,工資支出應做到真實、合理,否則稅務機關有權調整工資扣除數。
2.舊企業所得稅法對于公益性捐贈只允許在年度應納稅所得額的3%范圍內扣除,超過部分不得扣除,這不僅使計算扣除限額時比較繁瑣,而且企業多捐贈卻未必能少納稅,無疑抑制了企業參與公益性捐贈的積極性;新企業所得稅法將公益性捐贈的扣除限額放寬為年會計利潤的12%,不僅使計算簡便,而且使企業捐贈公益事業越多,獲得的稅收優惠也越多,無疑會提高企業捐贈公益事業的積極性。
3.舊稅法規定廣告費用可以在當年全部扣除;新企業所得稅法則規定企業實際支出的廣告費用按照年度銷售額的一定比例作為當年扣除限額,未能在當年全部扣除的可以在以后年度繼續扣除。
新稅法統一了稅收優惠政策,保留了對中西部地區的稅收優惠,并將稅收優惠原則由以區域優惠為主的格局轉為以產業優惠為主、區域優惠為輔,兼顧社會進步的新的稅收優惠格局,同時用間接優惠替代直接優惠,將稅收優惠政策與具體項目掛鉤,將優惠政策落到實處。具體而言:
1.擴大。新企業所得稅法放寬了地域限制,規定“國家需要重點扶持的高新技術企業,減按15%的稅率征收企業所得稅”,同時嚴格了高新技術企業的認定標準,確保真正的高新技術企業享受到稅收優惠政策;新企業所得稅法擴大了對環保的優惠政策,規定“企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額,可以按一定比例實行稅額抵免”;對于創業投資企業,新稅法規定,“創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資,可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額”,其投資額的可抵扣比例達到70%,優惠力度相當大。
2.替代。
(1)舊稅法對于安置待業人員和殘疾人員達到一定比例的企業直接享受免征或者減征企業所得稅的優惠政策;新稅法用替代性優惠政策代替直接減免稅優惠政策,對于安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資可以在計算應納稅所得額時加計扣除,這樣既給予了企業優惠政策,又保障了待業人員和殘疾人員的權益。
(2)新稅法改變了對利用“三廢”為原料生產的企業直接免征或減征企業所得稅的方式,取而代之為對企業綜合利用資源、生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入可以在計算應納稅所得額時減計收入。
3.取消。取消了對經濟特區、上海浦東新區和經濟技術開發區以及產品出口外商企業、生產性外資企業免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優惠政策,同時清理、取消了地方性的所得稅稅收優惠政策,規范了稅收優惠政策體系。
4.過渡。對按照現行稅法享受低稅率和定期減免稅優惠政策的老企業給予5年的過渡性照顧期,逐步過渡到新稅率,可以減少新稅法對企業的沖擊,實現平穩過渡。
面對企業日益增強的避稅現象,新企業所得稅法借鑒國際慣例,對關聯方轉讓定價作了明確規定,增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序等反避稅條款。
二、新企業所得稅法下的稅務籌劃
對股息征稅是很多國家的普遍做法。而我國對外資企業的股息免征所得稅,這也是導致出現日益嚴重的“假外資”現象及稅源大量流失的重要原因。新企業所得稅法對非居民企業取得的股息、紅利開征所得稅,稅率為20%,這對部分借國外低稅區來華投資的企業有較大影響。這部分非居民納稅人可以利用我國和其他國家或地區的稅收協定合理避稅,如目前我國香港、愛爾蘭、毛里求斯、巴巴多斯等國家和地區,與我國的稅收協定均約定對股息適用不超過5%的預提所得稅稅率,美國、加拿大等國與我國簽訂的稅收協議對股息適用不超過10%的預提所得稅稅率。非居民企業可以將公司注冊地遷往上述國家或地區,從而規避部分稅收。這是一種著眼于長遠的避稅方法。另一種短期避稅方法是盡快將已有的股息匯出境外,或者在新企業所得稅法生效前進行股息再投資,這樣不僅可以避免20%的所得稅,還可以享受原外商投資企業再投資的退稅優惠政策。
新企業所得稅法規定,在我國境內設立不具備法人資格營業機構的居民企業,應當匯總納稅。這意味著總分支機構要合并納稅,而母子公司則是分別納稅,那么已經設立在經濟特區、上海浦東新區、經濟技術開發區以及享受稅收優惠政策的中西部地區的企業、享受低稅率的其他企業,在其他地區應設置分支機構,而不應選擇設立獨立核算的子公司。因為新企業所得稅法對于這類企業給予5年的過渡期,現有企業可以充分利用這項規定,將適用高稅率的分支機構并入適用低稅率的總機構納稅。總分支機構匯總納稅,還可以互相彌補虧損,從而減輕企業的稅收負擔。
關鍵詞:新企業所得稅;納稅籌劃;策略
一、納稅籌劃的含義
納稅籌劃是指納稅人在不違反國家法律、法規的前提下,對企業的生產、經營、投資、理財和組織結構等經濟業務或行為的涉稅事項預先進行設計和運籌,使企業的總體稅收負擔最優,以實現企業價值的最大化。
二、納稅籌劃的特征
(一)合法性
納稅籌劃是在法律規定的范圍內進行的納稅最優方案選擇,納稅人應該具備相當的法律知識,特別是清楚相關的稅收法律知識。違反法律規定,逃避稅收負擔屬于偷逃稅,要承擔相應的法律責任,應堅決加以反對和制止。
(二)籌劃性
納稅籌劃的籌劃性是指在應稅行為發生之前通過納稅人充分了解稅法知識和財務知識,而不是在納稅義務發生之后想辦法減少納稅。通過對企業的經濟活動進行有計劃的規劃、設計、安排來尋求未來稅負的最小,經濟效益相對較高的決策方案的行為,具有超前性。
(三)風險性
稅收籌劃存在未能依法納稅的風險,企業日常的納稅核算是按照有關規定去操作,但由于對相關稅收政策精神缺乏準確把握,容易造成事實上的偷逃稅款而受到稅務處罰。另外由于未能充分把握稅收政策的整體性,企業在納稅籌劃過程中極易造成納稅籌劃的失敗。
(四)實效性
納稅籌劃不是一成不變的,它受現行稅收政策、法律法規的制約,隨著宏觀經濟環境的發展變化,要求稅收政策必須進行適時的調整,由此,納稅籌劃的相關方案也必須做相應的改變。
三、新《企業所得稅法》變革的主要內容
(一)新稅法基本稅率的改變
新的所得稅法將對內、外資兩種類型企業所得稅率統一設為25%,使得各類企業承擔相同稅負,實現公平競爭。一是標準稅率為25%;二是符合條件的小型微利企業稅率為20%;三是國家需要重點扶持的高新技術企業減按15%的稅率征收企業所得稅;四是非居民企業在中國境內未設立機構或場所的,或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的,應當就其來源于中國境內的所得繳納的企業所得稅,適用于20%的預提稅率。新稅法實施后,標準稅率為25%,但同時規定了許多優惠稅率,這些都是稅收籌劃的重要空間。
(二)統一規范稅前扣除標準
新稅法的公平性還體現在對稅前扣除政策的統一上,即對原企業所得稅制度下內外資企業不同的扣除辦法和標準予以統一。新《企業所得稅法》取消了計稅工資制度,成本費用扣除方面又有新的變動。只要是企業實際發生的與取得收入有關的或者合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。
(三)稅收優惠的范圍與方式的轉變
新《企業所得稅法》優惠的重點發生了變化,將稅收優惠定為“產業優惠為主、區域優惠為輔”。優惠方式上,除了對特定產業實施的稅收優惠外,無論哪個行業,只要是開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,安置殘疾人員及國際鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資等都可以享受到加計扣除、抵扣應納稅所得額、減計收入、稅額抵免等多種形式的稅收優惠。
四、新企業所得稅法下企業納稅籌劃的策略
(一)企業的組織形式及地點的所得稅籌劃
1.企業法律形式選擇
新企業所得稅法明確了我國對公司制企業和合伙制企業實行不同稅制。公司制企業按照《企業所得稅法》繳納企業所得稅,而合伙企業及個人獨資企業則按《個人所得稅法》的相關規定繳納個人所得稅。與合伙經營企業相比,有限責任公司負有雙重納稅的義務,即先交企業所得稅,股東在獲取股息收入時再交納個人所得稅。而合伙經營的合伙人或個人獨資企業的出資人只需交納個人所得稅。如果單從納稅負擔的角度出發,在新組建企業時可以選擇設立為合伙制或獨資企業。
2.注冊地選擇
新稅法規定,非居民企業在中國境內未設立機構、場所的,或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的,應當就其來源于中國境內的所得繳納的預提企業所得稅。而根據新稅法的規定,在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益卻可以免稅,因此外國企業可以選擇通過變更注冊地點,在中國境內設立子公司以避免繳納預提稅。
(二)利用新稅法對準予扣除項目的規定進行籌劃
1.計稅工資
新稅法取消了原稅法中關于計稅工資的規定,凡是真實合法的工資支出可以直接全額扣除,但也不是可以無條件的隨意列支,如果企業某一納稅年度的工資支出遠遠超出了同行業的正常水平,稅務機關就要進行納稅評估,如果評估的結果認定為工資支出不合理,稅務機關有權進行納稅調整。
2.研發費用
研發費用扣除幅度增加,新稅法取消了研發費用年增長幅度需超過10%這一限制條件,規定企業研發費用可以按其實際發生額的150%抵扣當年應納稅所得額,這一方面有利于企業研發新產品,促進我國的科技創新,另一方面也體現了國家支持科技創新,鼓勵創新的政策導向。
3.廣告費用
舊所得稅法下廣告費用的扣除有規定的比例,而新稅法則未規定廣告費用的扣除比例,企業每一年度實際發生的符合條件的廣告費用支出均準予據實扣除。企業要注意廣告費用與贊助的區別,新稅法明確規定贊助支出不得稅前扣除。
4.公益性捐贈
公益性捐贈扣除條件放寬,新企業所得稅法對公益救濟性捐贈扣除在年度利潤總額12%以內的部分,允許稅前扣除,超過部分不予扣除。如果企業存在大量的納稅調整項目,利潤總額與應納稅所得額就不相同,有可能差距還很大。企業應進行正確的計算,準確把握扣除數額。
(三)會計核算的所得稅籌劃
1.存貨計價方法選擇
根據《企業會計準則第1號―存貨》的相關規定,企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本。存貨計價方法的不同,結轉當期銷售成本的數額會有所不同,從而影響當期應納稅所得額的確定。隨著存貨的價值的不斷轉化,存貨在一段時期內轉入企業的損益,無論存貨計價方式如何,整體期間內實現的應納稅所得額的總和是相同的,但在該期間內前后各段時間實現的應納稅所得額卻不相同,也就是說,企業在該整個期間內不同時段的應納稅額會受到存貨計價方法的影響,權衡財務管理中貨幣時間價值與機會成本等因素,企業應選擇所得稅稅金支出現值最小的存貨計價方法。
2.固定資產折舊方法選擇
新稅法規定企業的固定資產由于技術進步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。兩種固定資產允許采用加速折舊政策:一是由于技術進步,產品更新換代較快的固定資產,二是常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產。采取縮短折舊年限方法的,最短不得低于企業所得稅實施條例規定折舊年限的,采取加速折舊方法的,為雙倍余額遞減法或年數總和法。固定資產計提折舊會減少利潤,從而使應納稅所得額減少,進一步減少當期應納所得稅。折舊的這種能夠減少稅負的作用即“稅收擋板”。無論固定資產折舊方法如何,整體會計期間內的折舊抵稅金額的總和是相同的,假設稅率不變,但是在期間內前后不同時段內的折舊抵稅金額不一樣,并由此而影響到所得稅應納稅額。企業在納稅籌劃時應選擇折舊抵稅金額現值最大的折舊方法,也就是說應盡可能利用國家給予的優惠政策,采取加速折舊的方式。
3.收入確認方式選擇
新企業所得稅法規定企業收入確認應遵循權責發生制原則,屬于當期的收入,不論款項是否收到,均作為當期的收入;不屬于當期的收入,即使款項已經在當期收到,均不作為當期的收入。因此企業在收入確認時不能將款項已收到但不屬本期收入的項目計入本期收入中,這樣企業會提前納稅,喪失了資金的時間價值。同時,企業也不能將根據權責發生制原則應確認的收入因為款項沒有收到而不予確認,否則就可能受到稅務機關的處罰而導致損失。對一般企業來說,銷售商品的收入是主要的收入,因此合理確定銷售商品的收入的實現是稅收籌劃的重點。在企業銷售商品方式中,分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認時間,企業可以合理利用銷售協議來延遲納稅,協議中必須寫明分期收款項目的每次收款日期和金額。盡管分期收款銷售方式能夠給企業帶來延緩納稅的利益,但也存在被客戶較長時間占用資金的損失。是否采用這種方式納稅籌劃,企業應在權衡收益和損失的基礎上來決定。
五、結論與展望
隨著中國社會主義市場經濟體制的建立和完善,以及中國加入世貿組織,企業所得稅相關法規與國際經濟逐步接軌,納稅籌劃在我國將勢必得到前所未有的發展。2008年開始施行的《企業所得稅法》、《企業所得稅法暫行條例》,實現了內外資企業所得稅制的統一,是中國市場經濟體制走向成熟和規范的一個顯著標志,意義深遠。企業納稅系統籌劃的研究,對提高企業依法納稅意識和水平,凈化稅收法制環境,促進企業公平競爭以及實現國家產業結構調整和資源的優化配置,推動國民經濟健康發展都具有重要的意義。企業可以從多角度進行納稅籌劃,從理論和實踐上為企業盡快適應新稅法打下基礎,為實現企業價值最大化而努力。
參考文獻:
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[2]蘭鳳梅,樹立正確的納稅籌劃理念,冶金財會,2008年第1期
【關鍵詞】企業所得稅法 內資企業 外資企業
一、新企業所得稅法頒布的背景
稅法是國家組織財政收入的法律保障,是國家宏觀調控的法律手段,可以有效地保護納稅人的合法權。在舊稅法中,內外資企業采用不同的稅法,兩法同時進行,因此在計稅方法、稅率、優惠政策等方面都有較大的差異,導致了內外資企業的稅負不公平。隨著經濟全球化,國內很多資金流向外國,并在外國設立“虛擬公司”,再回到國內設立外資企業,進行避稅。過多的稅收優惠,使得稅收征管的漏洞越來越多,減少了國家的稅收收入。稅收是國家取得財政收入的一種重要工具,目的是為了滿足社會公共需要。稅法的不規范,使得更多的偷漏稅情況出現,因此國家很難利用稅收來實現社會再生產的分配和不斷發展。稅法的不規范,也使得企業在選擇組織形式時,不是根據經營管理的實際需要,而是受稅收政策的左右。
二、新企業所得稅法對國內經濟發展的意義
新企業所得稅法是根據我們當期經濟發展和稅制情況,詣在彌補舊企業所得稅法的漏洞,完善舊企業所得稅法,同時把當期新出現的現實情況考慮進去,讓新企業所得稅法制度涵蓋范圍更廣,內容更加豐富的基礎上建立起來。新企業所得稅法的建立,意義廣泛,主要體現以下幾點:
(一)融入可持續發展理念。當前世界,企業競爭激烈,能源短缺,環境污染嚴重,可持續發展已經多次被提出,各國呼吁要進行綠色生產。我國也提出科學發展觀,鼓勵企業要科技創新,減少污染。但是這些觀念的提出,并沒有在企業可持續發展實施機制中產生很大的推進作用。此外,自從加入世貿組織后,國內企業面臨著國際競爭對手,為了提高國內企業的競爭力,促進中國經濟的可持續發展。
(二)減輕了企業的稅負。在新稅法中,將稅率降到25%,對國家要鼓勵發展和要扶持的小型微利企業,高新技術企業,則在25%的基礎上,再減5%和10%,而且在對內外資企業的稅率上也進行了統一,不僅使稅負更公平,而且在很大程度上減輕了企業的稅負,體現了我們社會主義稅收的優越性,能夠根據實際,與時俱進。而舊稅法的稅率為33%,又對內外資企業的征收方法不同,不僅使企業的稅負高,而且易造成內外資企業的不公平競爭。
(三)有利于公平競爭。舊企業所得稅法使內外資企業的稅收負擔不平衡,不利于納稅人之間的公平競爭。新企業所得稅法,根據建立社會主義市場經濟體制的要求,為貫徹“公平稅負、促進競爭”的原則,取消了舊企業所得稅法中對內外資的不同的稅率、稅前扣除項目的規定,而對內外資采取統一的稅率、稅前扣除項目等多項規定,公平了稅負,很好的解決內、外資企業稅收待遇不同,稅負差異較大的問題,使各類企業在稅負公平的條件下進行平等競爭。
三、新企業所得稅法對企業的影響
(一)對內資企業的影響。新企業所得稅法的頒布,結束了內外資企業使用不同的稅法條例。統一的企業所得稅制度,為各類市場經濟主體提供一個統一、規范、透明的稅收制度平臺,為其創造公平競爭的稅收制度環境,使內外資企業站在公平競爭的起跑線上。因此,內資企業應抓住稅法改革的機遇,為企業創造更好的經營環境,促進企業經濟增長。新稅法降低了內資企業的稅率,改為按25%的稅率征收所得稅,因此使內資企業的稅負比重降低,減輕了稅收負擔。降低了稅率,可以使內資企業的稅后凈利潤得到提高,大部分企業可以從新稅法改革中受益,特別是在實行舊稅法時稅負比重較高的企業,如鋼鐵業,金融保險業等,使得企業能夠有機會休養生息。對于采掘業而言,舊稅法規定大部分上市公司按33%的標準稅率,采掘業上市公司的實際稅率均在25%以上,兩稅合并后減少內資企業的稅負,對采掘業利潤增長產生積極影響。新稅法規定了收入總額中的不征稅收入,如一些財政部門、行政事業性收費等并不是通過自己生產經營且取得資金的,也不能為社會經濟提供價值增值的,,而是通過國家財政撥款的方式取得,而財政資金也是通過對一般企業征稅取得的收入,為了避免重復增稅,也考慮到非經營活動產生的利益可以得到避免,因此不列為征稅范疇。還有企業購買國庫券的收入,也不征稅,因此企業可以利用這次的不征稅機會,可以把企業的一些多余的錢用于購買國庫券,增加企業的收入。
(二)對外資企業的影響。新企業所得稅法的實行,對外資企業有一定的負面影響。原先享受稅收優惠政策的企業,在新稅法實行后,稅負比重上升。因此,這些企業可以選擇在中國設廠,利用中國較廉價的勞動力,節約生產成本,提高企業的利潤。原先沒有享受稅收優惠的企業,在新稅法實行后,稅負比重降低了,企業的利潤增加了,企業可以用更多的資金進行投資,改進設備等。
第一、舊稅法中企業所得稅稅率為30%,地方所得稅稅率為3%,新稅法統一為25%。實行新稅法后,稅率有所下降,但對于原享有稅收優惠政策的企業如經濟特區等,稅負比重將上升,對于原未享有稅收優惠政策的企業稅負比重將下降。
第二、業務招待費的稅前扣除發生變化。在舊稅法中,業務收入總額以500萬元為界,低于500萬元的按1%允許扣除,超過500萬元的部分,不得超過該部分業務收入總額的0.5%允許扣除。現在稅法規定,可按實際發生額的60%扣除,但必須低于當年銷售收入的0.5%。
一、新企業所得稅法的主要變化及意義
1、新企業所得稅法的主要變化
首先,新企業所得稅法引入了“居民企業”和“非居民企業”的概念。這種做法符合世界大多數國家的做法,也是稅制改革的方向,以法人作為標準認定納稅主體,居民企業承擔所有的全面納稅義務,非居民企業承擔有限的納稅義務。其次,適用稅率發生了重大的變化。以往內資企業承擔的所得稅率高達33%,外資企業所得稅率只有15%,這樣造成極大的不公平,新企業所得稅法取消了這種超國民待遇,統一稅率為25%,這有利于國內企業的競爭力提升。再次,所得稅的收入含義及準予扣除的項目不同。新企業所得稅法下企業的收入包括了貨幣收入、非貨幣收入等全部收入,采用寬口徑全額收入的概念,準予扣除的項目包括了工資實際支出、年度會計利潤的12%的公益性捐贈、其他規定的項目等。最后,新舊所得稅法涉及的稅收優惠政策不同。稅收優惠政策的導向以區域優惠為主變成了產業優惠為主、區域優惠為輔,取消了以往的一些稅收優惠,對環保等行業、對安置殘疾人等行為予以稅收優惠的支持等。同時,新企業所得稅法也規定了一些反避稅的措施。
2、新企業所得稅法并軌的意義
首先,內外資企業所得稅并軌有利于擴大稅基,減少假外資利用外資企業的所得稅優惠進行操作,造成稅源的流失,降低內資企業的稅收比率,也有利于增強企業的發展后勁,為國家經濟的發展注入持續動力,提供國家稅收的長期來源。這樣的改變可以創造一種更為公平的稅收環境,提升內資企業的競爭力。其次,新企業所得稅法有利于國家對經濟的調節。通過內外資企業所得稅并軌,出臺新的所得稅優惠措施,有利于內外資企業將資金投入于西部、新興產業、環保節能產業等,有利于國家經濟的健康持續發展,不斷引導整個經濟向綠色、循環經濟發展,提升經濟對能源的使用效率,建立起環境友好型的經濟。再次,新企業所得稅法有利于提升我國利用外資的水平。傳統模式下我國的外資主要集中于一些制造行業等,將中國簡單當成一個加工廠,這樣不利于我國經濟結構的調整,不利于經濟的升級,通過所得稅并軌及新的涉外優惠調整,有利于外資向服務業及其他行業轉移,有利于提升我國經濟發展的質量和外資利用的水平及質量。
二、新企業所得稅法的涉外優惠調整及其對外資企業的影響
1、新企業所得稅法的涉外優惠調整
新企業所得稅法對很多的涉外優惠進行了調整,一些涉外優惠也不斷失效。包括一些內資企業進行假外資的注冊并與內資企業進行合資的方式無法減免稅收;一些外資企業通過在特區、高新技術園區進行注冊公司或者成立獨立核算的分支機構轉移利潤的行為也無法減免稅收;一些外資企業通過循環設置企業享受兩免三減半的措施也無法起到效果。但是上述措施的失效并不代表涉外優惠的取消,相反涉外優惠也有了新的變化。首先,新企業所得稅法取消了以往的不論行業均對外資企業進行稅收優惠,或者部分東部地區采用過低的稅率吸引外資的涉外優惠,選擇以產業優惠為主、區域優惠為輔,鼓勵外資進入西部地區,進入高新技術、環保、基礎設施、農業開發、能源設施等技術含量較高或者國家較為支持的行業。其次,新企業所得稅法允許加速折舊、投資減免、延期納稅、費用減免等方式進行稅收優惠,增加了多種間接優惠的方式,避免以往一味簡單的稅率優惠。
2、新企業所得稅法的涉外優惠調整對外資企業的影響
首先,由于外資企業原有享受的所得稅減免優惠較多,很多的外資企業實際稅負只有15%左右,很多的外資企業在新企業所得稅法下其稅率將提升,實際稅負將增加,對于一些原來享受的稅率優惠較少的外資企業而言,例如從事銀行、地產、零售、采掘等行業的外資企業,其稅負將降低,但整體上外資企業的稅負增加了。其次,新企業所得稅法對外資企業的再投資及投資方向有影響。很多外資企業將重新考慮其再投資的成本,選擇將資金投向于中西部地區、高新技術行業、公共基礎設施、農林牧漁及其他有區域優惠的地區和行業。再次,新企業所得稅法對外資企業的所得稅會計也有新的影響。外資企業的日常所得稅會計及所得稅申報要應對新企業所得稅法的變化,新企業所得稅法對原有的一些可扣除項目也進行了明確,外資企業要關注所得稅法的規定、特別納稅調整等方面的內容,探討納稅籌劃。
三、外資企業在新企業所得稅法下的稅收籌劃
1、積極學習新企業所得稅法的規定,培養相關的稅務籌劃人才
外資企業要對新企業所得稅法進行認真的研究,對一些相關的內容特別關注,包括職工薪酬、匯兌損失、職工福利費支出、利息支出、業務招待費、廣告宣傳費、公益性支出和固定資產稅務處理等進行學習,對新舊企業所得稅法的相關差異進行對比,對新企業所得稅法下的相關扣除項目及其標準進行參透,對原有的不合理事項進行處理,例如職工薪酬必須是實際發生的合理薪酬,不然無法進行扣除,這和之前的稅法規定有較大差別,企業就需要及早對一些與經營不相關的不合理支出進行處理,其他項目也應當及早進行規范。外資企業要完善自身的人才隊伍建設,要引入并培養一些稅務人才,及早學習相關的政策,了解其立法的背景、本意和可能的稅收籌劃空間,做好稅收的籌劃,對稅收籌劃人才要提供相關的培訓,提升其專業知識背景,加強其相關能力的培養,只有高水平高素質的人才,才能夠做好外資企業的稅收籌劃,因此外資企業要加大投入,完善績效考核,提升對稅收籌劃人才的重視,保證其能夠及時為公司提供相關的稅務信息和支持。
2、選擇合適的企業類型,對納稅主體身份進行稅收籌劃
由于新企業所得稅法對納稅主體進行規定,必須是法人實體才需要承擔納稅的義務,因此外資企業可以對企業類型進行設計,將各地的子公司變成分公司,通過內部的分攤,將部分公司的虧損和盈利進行中和,降低應納稅所得額,降低實際的稅負。當然外資企業也可以將巨額虧損的子公司變成分公司,而小幅盈利的子公司并不需要變成分公司。另外,由于合伙企業和股份制企業的所得稅繳納稅率及內容不同,外資企業也可以考慮合理選擇合伙制企業,避免繳納企業所得稅。
3、選擇合適的內部核算方法,建立所得稅會計體系,實現成本費用的籌劃
企業可以選擇好符合其發展需要的內部核算方法,例如一些新設外資企業可以對其存貨計價方法進行選擇,在先進先出法、加權平均法和個別計價方法中進行選擇,通過期末和期初的存貨計價方法進行選擇和組合,合理降低企業當期的會計利潤,從而降低實際稅負。外資企業對固定資產的折舊也可以選擇加速折舊的方法,增加本期可抵扣的成本、費用金額,降低當期應繳納的所得稅。新法放寬了稅前扣除的標準和項目,外資企業要利用好這些稅前扣除的項目,通過合理的籌劃,增加工資薪酬等方面的可抵扣金額,降低應納稅所得額,當然這種籌劃必須有完善的財務管理制度支持,因此外資企業要建立起良好的內部控制和財務制度。
4、利用好稅收優惠政策,改變投資結構,符合國家產業政策
新稅法對于外資企業進入國家支持和鼓勵的行業有較多的稅收優惠,包括農林牧漁、基礎設施、節能節水、環保等行業,這些行業的投資有大量的減免稅收優惠。因此外資企業在選擇項目的時候,在考慮經濟效益的時候需要同時將稅收優惠的內容考慮進去,充分利用好國家對行業的支持,選擇一些朝陽產業。稅法對企業對新產品、新技術和新工藝的研發投入有相應的加計扣除,高新技術企業也可以享受15%的稅收優惠,因此,外資企業要加強對新技術的投入,將一些符合高新技術企業的分公司等單獨剝離出來,申請高新技術企業的認證,享受相關的稅收優惠。
5、利用稅收協定進行籌劃,加強國際稅收籌劃
【關鍵詞】 所得稅核算;所得稅案例;暫時性差異
所得稅會計是財務會計中一個非常重要的內容,自從2007年根據《企業會計準則――所得稅》采用資產負債表債務法后,一直是中、高級會計資格考試的重難點之一。同時,2008年開始實施新的《企業所得稅法》(以下簡稱稅法)要求企業在年終起5個月內匯算清繳。如此緊鑼密鼓的所得稅核算變化要求會計人員把尚在消化中的所得稅會計理論及其核算方法直接用于新的職業判斷。這對會計工作者是一個不小的挑戰。因此不管是出于應試需要還是實務運用,所得稅核算都是會計必須掌握的內容。所以,如何在較短時間內建立起所得稅核算的整體思路并掌握其核算方法具有一定的現實指導意義。
一、財務會計與稅法的關系
學習所得稅會計,應先理解財務會計與稅法的關系,這樣才能準確把握財務會計里所得稅的核算內容。
企業按會計制度和會計法規進行所得稅核算,而稅務局按稅法收稅,執行標準的不同會導致執行結果產生差異,這差異分為永久性差異和暫時性差異。其中,永久性差異是從收入和費用的發生額中計算出來的,在當年的納稅調整中解決,不涉及或者不存在會計處理問題。需要進行會計處理的是暫時性差異(即賬面價值與計稅基礎不一致)。我國對暫時性差異采用資產負債表債務法。
所得稅會計解決的是會計的問題而不是稅收的問題。會計之所以要區分它們,特別是區分暫時性差異,其目的在于提供準確的財務信息,并且避免重復納稅。從會計計量角度看,初始計量時會計與稅法一致;在后續計量中,會計與稅法往往不一致,如:預計事項、公允價值計量、資產期末計價與減值等,從而形成暫時性差異。
可以看出,對于需要所得稅會計解決的暫時性差異問題,不可能通過調整應交所得稅完成(稅法規定應交給國家的,一分都不能調),只能通過調整企業所得稅費用完成。這個調整過程就是資產負債表債務法的運用過程。
二、資產負債表債務法核算原理
資產負債表法下,要求企業從資產負債表出發,通過比較,按《企業會計準則》確認的資產、負債的“賬面價值”和按稅法確認的資產和負債的“計稅基礎”,得出應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異,進而確定遞延所得稅負債或遞延所得稅資產,最后確定利潤表中的所得稅費用。其具體關系如下:
資產:賬面價值>計稅基礎,為應納稅暫時性差異;反之,為可抵扣暫時性差異。
負債:賬面價值
遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×適用所得稅率
遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×適用所得稅率
計入利潤表的所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅。
其中,當期所得稅即為當期應交所得稅,根據稅法規定計算得到。應編分錄為:
借:所得稅費用――當期所得稅(1)
貸:應交稅費――應交所得稅
遞延所得稅等于遞延所得稅資產(或負債)期末余額減期初余額。
當期末遞延所得稅資產大于期初時,調增遞延所得稅資產 (記借方),此調增數即為當期應確認的遞延所得稅費用(實為收益)。應編分錄為(假定均符合遞延所得稅資產確認條件):
借:遞延所得稅資產(2)
貸:所得稅費用――遞延所得稅
反之,編制相反的會計分錄。
當期末遞延所得稅負債大于期初時,按差額調增遞延所得稅負債 (記貸方)。應編會計分錄:
借:所得稅費用――遞延所得稅(3)
貸:遞延所得稅負債
反之,編制相反的會計分錄。
(假定會計分錄(2),(3)均不包括遞延所得稅資產(或負債)變化應計入資本公積的情形,也不包括因非同一控制下企業合并而形成的暫時性差異的所得稅影響。下同)
分錄(1)、(2)、(3)結合在一起就可以得到計入利潤表的所得稅費用總額。
需要注意的是,對于“計稅基礎”,也只是所得稅會計為方便比較會計與稅法在資產和負債確認上的不同而引入的一個概念,并不是稅法里規定的 “計稅基礎”。其中,資產的計稅基礎是指稅法規定未來計稅時可以稅前扣除的金額,負債的計稅基礎是指稅法規定未來計稅時不能稅前扣除的金額。
三、資產負債表債務法實例解析
在資產負債表債務法下,確定資產和負債的賬面價值及其計稅基礎是正確核算所得稅的關鍵,也是前提。資產和負債的賬面價值可以直接通過會計記錄找到,但計稅基礎卻必須具備較全面的稅法知識才能準確判定。本文就稅法新規定的且又比較常見的事項對所得稅核算進行闡釋。
例1,我國某建材環保企業為國家重點扶持的高新技術企業,利用“國家資源綜合利用目錄”里的材料為主要材料,生產和銷售符合國家規定的產品。本企業已過“三免三減半”的優惠期。適用所得稅率15%。
資料(一)
2008年初遞延所得稅資產余額22.5萬元,分別為存貨跌價準備30萬元所產生的遞延所得稅影響額4.5萬元、固定資產減值準備及其影響的累計折舊100萬元所產生的遞延所得稅影響額15萬元、壞賬準備20萬元(超過計稅標準部分)所產生的遞延所得稅影響額3萬元。遞延所得稅負債余額1.5萬元,為自行研發無形資產資本化部分10萬元按原所得稅法所形成的遞延所得稅影響額。該部分無形資產于本年全部攤銷。(以上均為2007年首次執行《企業會計準則》時所確認)。
預計未來有足夠抵扣的應納稅所得額。
資料(二)
2008年會計確認收入總額為1 965萬元,其中包括:
1. 國家財政撥款收入60萬元,本年確認為營業外收入的有10萬。稅法規定,國家財政撥款屬不征稅收入。
2. 國債利息收入5萬元。稅法規定,購買國債所得利息收入屬免稅收入。
3. 銷售產品收入1 500萬元(無其他銷售收入和勞務收入)。稅法規定,綜合利用資源生產的產品收入可減按收入的90%計征所得稅。
資料(三)
2008年總支出 1 146萬元,其中與稅法規定有差異的項目有:
1. 本年新技術研發支出700萬元,其中費用化支出300萬元,資本化支出400萬元。資本化部分按10年攤銷,本年已攤銷40萬元。稅法規定,企業開發新技術而發生的研發費,費用化部分在據實扣除基礎上加計50%扣除;資本化部分按無形資產成本的150%在不少于10年內攤銷。
2. 本年提取并實際發放的合理工資總額150萬元(不涉及非流動資產項目)。按工資總額的20%計提職工福利30萬元(實際發放27萬元)。按工資總額的3%計提并實際支付職工教育經費4.5萬元。稅法規定,企業實際發放的合理工資可據實扣除;企業實際發放的職工福利在工資總額14%以內據實扣除;實際發生的職工教育經費在工資總額2.5%范圍內可據實扣除,超過部分可留待以后納稅年度抵扣。
3. 固定資產折舊費16萬,其中,用國家財政撥款60萬元形成的專用設備本年折舊10萬元;某更新快的設備折舊6萬元(該設備于今年起投入使用并計提折舊,原值30萬元,凈殘值為0。國家法定使用年限10年。企業因其技術更新快按5年計提折舊)。稅法規定,財政撥款所形成固定資產的折舊費不能扣除;更新快的設備可縮短折舊年限,但不得低于法定年限的60%。
4. 本年計提存貨跌價準備2萬元,固定資產減值準備5萬元(因此而少計提折舊費1萬元);壞賬準備2.5萬(期末“應收賬款”借方余額150萬元)。假設除壞賬準備按應收款余額的5‰核準予以扣除外,其他資產減值準備均未予核準。稅法規定,未予核準的存貨跌價準備、固定資產減值準備以及壞賬準備于實際發生損失或處置資產時扣除;因固定資產減值準備而少提的折舊準予扣除。
5. 實際支付的業務招待費15萬元。稅法規定,業務招待費按發生額的60%且不超過年銷售收入5‰扣除。
6. 實際支付的廣告費、銷售費用300萬元。稅法規定,廣告費、銷售費支出不超過年銷售收入15%的部分可稅前扣除,超過部分轉以后納稅年度抵扣。
7. 計入銷售費用的產品保修費5萬元。稅法規定,計提的預計負債于以后實際支付時稅前扣除。
解題思路:根據資產負債表債務法核算原理可逐層理出解題思路(見圖1)。解題時則由最底層的分析開始。
解答:
第一,分析納稅調整事項。
1. 根據資料(一),進行收入納稅調整:
應稅收入=會計收入-不征稅收入-免稅收入-減征收入
=1 965-10-5-1 500×10%=1 800(萬元)
2. 根據資料(二)進行支出納稅調整
支出調整匯總分析如表1所示:
根據表1調整結果可知:稅前抵扣的支出=會計支出±納稅調整支出=1 146+54=1 200(萬元)
3. 計算應交所得稅
本期應稅所得額=應稅收入-稅前抵扣支出=1 800-1 200
=600(萬元)
本期應交所得稅=應稅所得額×所得稅率=600×15%=90(萬元)
編制分錄:
借:所得稅費用――當期所得稅90
貸:應交稅費――應交所得稅90(4)
第二,分析暫時性差異并確定類別。
確定期末應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異。具體分析見表2。
確定遞延所得稅資產期末余額:
期末可抵扣暫時性差異×所得稅率=419.5×15%=62.925萬元
第三,確認所得稅費用。
根據遞延所得稅資產和遞延所得稅負債期初余額以及表2的分析結果,確認遞延所得稅費用(見表3):
編分錄:
借:遞延所得稅資產40.425
遞延所得稅負債 1.5
貸:所得稅費用――遞延所得稅41.925 (5)
把分錄(4)和(5)相結合可知,當期應計入利潤表的所得稅費用為:90-41.925=48.075(萬元)。即,按會計準則確認的所得稅費用比按稅法規定應繳的所得稅少41.925萬元。
從以上解題過程可以看出,正確核算所得稅費用首先要做的,是按稅法規定計算出當期的應交所得稅(這也是運用資產負債表債務法的前提:確定除遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外的其他所有資產和負債的賬面價值),然后才是資產負債表債務法的具體運用。在運用資產負債表債務法時,始終要清楚一點:遞延所得稅資產和遞延所得稅負債最終要確認的是一個差數,而不是期末余額(雖然這是最花功夫的)。
四、結語
所得稅會計核算具有綜合性強、時間跨度長等特點,需要在透徹理解所得稅會計核算原理的基礎上詳細解讀稅法及其條例,把會計知識與稅法知識融會貫通。這樣,不管是出于應試需要還是工作需要,所得稅核算都將不再是難題。另外,如能在實際工作中加強暫時性差異事項的明細核算,對所得稅的匯算清繳將會達到事半功倍的效果。
【主要參考文獻】
[1] 中國注冊會計師協會. 會計[M]. 中國財政經濟出版社,2008:(407).