新收入準則與稅法差異精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術，我們為您準備了不同風格的5篇新收入準則與稅法差異，期待它們能激發您的靈感。

篇1

關鍵詞:收入處理;差異協調;財政收入

中圖分類號:F23

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)08-0156-01

1 新會計準則與新稅法關于收入處理差異的表現

1.1 收入確認內容的差異

會計收入與所得稅銷售收入確認內容差異主要包括商品銷售收入處理差異、提供勞務收入處理差異以及接受捐贈收入處理差異。具體分析如下:

第一,商品銷售收入處理差異。商品銷售收入處理差異以銷售退回和售后回購兩種形式為例來分析,對于商品銷售之后已確定銷售收入而又發生退回的情形,新稅法下采用的處理方式是不對資產負債表日后調整事項的銷售退回和其他銷售退回加以區分。這樣以來,對于企業的銷售退回,只要購買貨物一方提供相應的退貨證明,就可以抵減退貨當期的應納所得稅銷售成本和銷售收入。在具體操作過程中,對于資產負債表日后調整事項的銷售退回,會計上抵減退貨當期的商品銷售會計收入、成本,稅法下仍抵減退貨當期的銷售收入、成本。然而,新企業所得稅法中仍將這種業務視同為銷售,在發貨時確認銷售收入,結轉成本,日后回購再以購貨處理。因此,會計計提的因原銷售價格與回購價差額發生的利息費用,而在所得稅法中是不能扣除的。

第二,勞務收入差異。新企業會計準則下,規定視提供勞務是否跨年度而不同:對于不跨年度的勞務在完成勞務時按照合同及發票金額確認收入,即依照完成合同法確認收入;對于跨年度勞務收入的確認,又可以區分為兩種,一種是勞務的結果在資產負債表日能夠可靠地估計時,應采用完工百分比方法確認收入。另一種是勞務的結果在資產負債表日不能準確地估計,若是預期勞務成本能夠得以補償,那么可將已經發生且已經獲得或者可靠預期獲得補償金額確認為勞動收入,并在不確認利潤的情況下按補償金額結轉為成本。若是預期勞務成本不能夠得以全額補償,那么應將可得到補償的部分確認為勞動收入,并按該金額結轉成本,不能得到補償的部分轉為當期損益,不作收入確認。

新企業所得稅法下,勞務收入確認與上述規定不同,明確了納稅人收入可以分期確定的經營業務:第一,建筑、安裝、裝配工程和提供勞務,持續時間超過一年的,可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現;第二,為其他企業加工、制造大型機械設備、船舶等,持續時間超過一年的,可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。因此,對比兩者的規定我們可以發現,對于不跨年度的勞務收入確認兩者規定一致,對于跨年度勞務收入規定則區別于:稅法不遵循謹慎性原則,規定只要企業從事勞務就必須確認收入,不考慮已發生勞務成本的補償程度。

第三,接受捐贈收入確認差異。在新企業會計準則下,企業接受捐贈的貨幣資產與非貨幣資產都不作收入確認,而是將其扣除應納所得稅之后的余額,作為一項所得者權利計入資本公積;在新企業所得稅法下,對于接受捐贈的貨幣性資產,企業應將其列入當期應納所得。對于接受捐贈的非貨幣性資產,企業要在接受捐贈時確認資產的入賬價值,將入賬價值作為捐贈收入,列入企業當期應納所得。

1.2 收入確認時點的差異

在新企業會計準則下,確認收入的時點應該是在發出商品、提供勞務同時取得索取價款的憑據或者收訖價款之時。根據這一規定,我們可以發現會計確認收入堅持實質重于形式原則,重視的是“風險和報酬”的轉移;在新企業所得稅稅法下,對收入確認的時點沒有明確的規定,通常情況下,對于銷售收入的確認是參照增值稅法的規定,按銷售結算方式來定。如果采用托收承付和委托銀行收款方式交易,確認收入的時點為發出貨物并辦理手續完畢的當天。如果采用現金直接付款方式,銷售的貨物無論是否發出,均以收到的銷售額或者相關憑據確認收入。通常來講,會計收入確認時點一般會晚于銷售額確認時點。

2 收入確認差異的影響簡析

上文所述的新會計準則和新企業所得稅法關于收入確認的差異還不夠全面,但是僅這些差異就會導致稅收征管效率的低下以及稅收成本的上升等難題。源于多個方面的原因,納稅人稅收遵從情況是十分復雜而且多變的,因此,要想實現所有納稅人的完全稅收遵從幾乎是不可能實現的目標。那么,在會計準則與稅法規定存在差異的情形下,納稅人的稅收遵從意愿更加難以把握,從而導致了稅收成本的增加和稅收遵從程度的降低。

3 結語

我國會計準則與稅法是從相同走向相異的,而且兩者之間的差異也有愈加明顯的趨勢,但這些差異歸根結底是源于兩者目標和職能的區別。新會計準則力求與國際接軌,這樣以來,以國際化語言加以表達的企業財務狀況更是擴大了與稅法規定之間的差異。因此,對新會計準則和新企業所得稅法下的收入確認差異進行研究和協調,最終在實現國家財政收入的基礎上促進企業持續發展。

參考文獻

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一、新準則對銷售商品收入確認的規定

（一）銷售商品收入的確認條件

新準則規定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：

1、企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方。商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，是指商品所有承擔該商品價值發生損失的可能性，如商品發生減值、發生毀損的可能性；商品所有者預期可獲得的商品中包括的未來經濟利益，如商品價值的增加以及商品的使用所形成的經濟利益，均轉移給購貨方。

2、企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制。如果商品出售后，企業仍保留與該商品的所有權相聯系的繼續管理權或仍對出售商品可以實施控制，則說明此項銷售商品交易沒有完成，銷售不能成立，不能確認收入。

3、收入的金額能夠可靠地計量。企業在銷售商品時，售價通常已經決定，但銷售過程中由于某種不確定因素，也可能出現售價變動的情況，則新的售價未確定前不應確認收入。

4、相關的經濟利益很可能流入企業。企業出售中的商品符合合同或協議規定的要求，并已將發票賬單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售商品的價款能夠收回。在銷售商品時，如果估計價款收回的可能性不大，即使收入確認的其他條件均已滿足，也不應當確認收入。

5、相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。與同一項銷售有關的收入和成本應在同一會計期間予以確認，如果成本不能可靠地計量，則相關的收入也不能確認。

（二）銷售商品收入確認的時點（有證據表明不滿足收入確認條件的除外）

1、銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續時確認收入。

2、銷售商品采用預收款方式的，在發出商品時確認收入，預收的貨款應確認為負債。

3、銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢前不確認收入，待安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發出商品時確認收入。

4、銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進處理。

5、銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。

6、采用售后回購方式銷售商品的，有確鑿證據表明售后回購交易滿足商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。

7、采用售后租回方式銷售商品的，有確鑿證據表明認定為經營租賃，售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，并按賬面價值結轉成本。

二、稅法對銷售商品收入確認的規定

（一）《增值稅暫行條例》

《增值稅暫行條例》規定銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間，按銷售方式的不同，具體為：

1、采用直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑證，并將提貨單交給買方的當天。

2、采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天。

3、采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天。

4、采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天。

5、委托其他單位代銷貨物，為收到代銷清單的當天。

6、銷售應稅勞務，為提供同時收訖銷售額或取得索取銷售額的當天。

7、視同銷售貨物，為貨物移送的當天。

（二）財稅文件

財稅［2005］165號文件規定，企業在委托代銷貨物的過程中，無代銷清單納稅義務發生時間的確定：

1、納稅人以代銷方式銷售貨物，在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務發生時間為收到全部或部分貨款的當天。

2、對于發出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現，一律征收增值稅，其納稅義務發生時間為發出代銷商品滿180天的當天。

（三）《企業所得稅法實施條例》

《企業所得稅法實施條例》規定：

1、以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入實現。

2、企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成工作量確認收入的實現。

3、采取產品分成方式取得收入的，按照企業分得產品的日期確認收入的實現，其收入額按照產品的公允價值確定。

4、企業發生非貨幣換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

三、銷售商品收入確認的差異及處理

新準則與新稅法的制定采取了相互協調的原則，在銷售商品收入確認方面取得了基本吻合，特別是《企業所得稅法實施條例》的規定與新準則的規定基本一致。新準則與新稅法對于銷售商品收入確認的差異主要表現在：

（一）代銷商品收入確認的差異

新準則規定，銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。而新稅法規定：納稅人以代銷方式銷售貨物，在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務發生時間為收全部或部分貨款的當天；對于發出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現，一律征收增值稅，其納稅義務發生時間為發出代銷商品滿180天的當天。新準則以收到代銷清單時為確認收入的時點，而新稅法則以收到貨款或發出代銷商品滿180天的當天為確認收入的時點。

代銷商品收入確認差異的處理，應遵照新稅法的規定，又要符合新準則“相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量”的收入確認條件。代銷商品在收到代銷清單前已收到部分貨款的，在確認收入時，計算出已收到部分貨款占全部貨款的比率，用這一比率乘以全部代銷商品成本。其計算公式為：

已收貨款比率=已收貨款÷全部貨款×100%

應攤代銷商品成本=全部代銷商品成本×已收貨款比率

例1：某企業采用支付手續費方式委托甲公司代銷A商品一批，該批商品銷售價款為100000元，增值稅17000元，成本為80000元，代銷合同約定支付手續費率為2%，交付代銷清單時支付；該企業在收到代銷清單前收到貨款80000元，剩余款項在交付代銷清單時以銀行存款結清。要求，根據有關資料編制相關會計分錄。

1、計算。

已收貨款=80000÷1.17=68376（元）

銷項稅額=68376×17%=11624（元）

已收貨款比率=68376÷100000×100%=68.376%

應攤代銷商品成本=80000×68.376%=54701（元）

應付手續費=117000×2%=2340（元）

2、會計分錄。

（1）發出代銷商品時

借：委托代銷商品――A商品80000

貸：庫存商品――A商品80000

（2）收到部分貨款時

借：銀行存款 80000

貸：主營業務收入 68376

應交稅費――應增值稅（銷項稅額） 11624

（3）結轉銷售成本

借：主營業務成本54701

貸：委托代銷商品――A商品

54701

（4）交付代銷清單以銀行存款結清款項時

借：銀行存款34660

銷售費用2340

貸：主營業務收入31624

應交稅費――應增值稅（銷項稅額）5376

（5）結轉銷售成本

借：主營業務成本25299

貸：委托代銷商品――A商品

2599

如果該批代銷商品的款項在收到代銷清單時結清，會計分錄為：

（1）交付代銷清單以銀行存款結清款項時

借：銀行存款114660

銷售費用 2340

貸：主營業務收入100000

應交稅費――應增值稅（銷項稅額）17000

（2）結轉銷售成本

借：主營業務成本 80000

貸：委托代銷商品――A商品

80000

例2：沿用例1資料，如果該企業超過180天沒有收到代銷清單及貨款。要求，根據有關資料編制相關會計分錄。

（1）在發出代銷商品滿180天時

借：應收賬款――甲公司117000

貸：主營業務收入100000

應交稅費――應增值稅（銷項稅額）17000

（2）結轉銷售成本

借：主營業務成本80000

貸：委托代銷商品――A商品

80000

上述處理方法是遵照稅法優先的原則，在這種情況下，該企業應加強代銷商品的管理，采取有效措施督促甲公司清交貨款，或者調換、退回商品。

（二）視同銷售商品收入確認的差異

《增值稅暫行條例》規定，視同銷售貨物，為貨物移送的當天確認收入。會計核算將視同銷售商品按銷售價計算應交增值稅，不確認收入。

例3：某企業將原材料一批用于安裝生產設備，該材料價款為30000元，銷售價款為40000元，增值稅稅率為17%，應交增值稅為6800元。要求，根據有關資料編制相關會計分錄。

借：在建工程 36800

貸：原材料 30000

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關鍵詞：新收入準則；企業；稅會差異

1新收入準則實施的背景與意義

收入對于企業而言就如同人體中的心臟，沒有了收入，企業就不能繼續生存。而且收入也是資本市場的投資者比較看重的一項財務指標，它直接影響企業的融資能力，正是由于收入對企業如此重要，所以收入準則必須嚴格規范收入的確認時點，避免企業利用準則的漏洞，肆意操縱收入的確認，對資本市場和宏觀經濟的發展造成不良的影響。此外，隨著我國經濟的快速發展，外國資本的不斷涌入，企業的交易形式逐漸多元化。所以，為了進一步規范企業的收入確認行為，提高企業的會計信息質量，促進我國經濟更加健康的發展以及適應我國企業業務模式的變更，財政部于2017年對我國收入準則進行了較大幅度的修訂，并根據不同企業的性質，規定了企業實施新收入準則的時間，以留給企業足夠的緩沖空間，使新收入準則能夠更加順利地實施。新收入準則的核心變化主要體現在以下三個方面：一是制定了收入確認模型。新收入準則規范了收入確認的步驟，企業所有的業務類型都應按照此項模型進行收入確認。二是變更了收入確認的基本原則。新收入準則將收入確認的基本原則由“風險與報酬的轉移”變更為“控制權的轉移”。從而使收入確認更符合會計信息的基本要求，降低了企業的收入確認風險。三是收入確認金額由合同金額變為實際成交金額。新收入準則在收入計量方面，考慮了可變對價，體現了收入計量的穩健性原則，也使企業確認的收入金額更加貼合實際。新收入準則的以上變化，使其相比于以往的收入準則而言，更加契合企業的業務實際，也能夠有效滿足現代企業的業務發展需要。總體而言，新收入準則實施的意義表現為：第一，統一收入確認模型，提高了收入準則的適用性。如前所述，舊的收入準則僅適用于商品交易，而對于建造業務則是由專門的建造合同準則予以規范，但是在新收入準則下，無論是商品交易業務還是建造業務都適用一套統一的收入確認模型，極大地增強了收入準則的適用性。第二，文字表述更加貼合業務實質，提高了收入準則的應用性。無論是收入確認原則的變更還是收入計量原則的改變，都使得新收入準則的應用性更強，更能反映企業的業務實質，從而提高了企業會計信息的準確性。

2新收入準則的基本特征

新收入準則的變化主要體現在以下三個方面，即收入確認模型的建立、收入確認基本原則的變更和收入計量的改變。這三大變化中，收入確認的基本原則與收入確認的基本模型構成了新收入準則的基本特征。以下將對新收入準則的兩大基本特征進行詳細闡述。

2.1以“控制權轉移”為收入確認的基本原則

新收入準則規定企業在判斷收入實現時應該以“控制權轉移”為基礎，如果企業的該項業務實現了控制權的交付，則企業應對其確認收入的實現。在舊收入準則中，企業判斷收入實現的核心原則是“與商品所有權相關的風險與報酬已實現了轉移”。對比新收入準則與舊收入準則關于收入確認基本原則的表述，可以發現新收入準則的表述更加貼合收入確認的本質，可以提高企業會計信息的準確性。風險與報酬的轉移并不等同于控制權的轉移，在有些業務中，企業可能已將與該項業務相關的風險與報酬轉移到了其他主體，但企業仍然持有該項業務的控制權，此時企業就不能確認該項業務的收入，因為從本質上，企業可以控制與該項業務相關的利益與風險，企業取得的相關現金流不能確認為收入，應將其作為負債。所以新收入準則更加準確地闡述了收入的本質。與此同時，其也對企業財務人員的專業素養提出了更高地要求。在實務中，“控制權的轉移”相比于“風險與報酬的轉移”更加難以判斷，需要企業的財務人員擁有扎實的專業知識以及較為豐富的實踐經驗，否則很容易作出錯誤的判斷。

2.2以“五步法”為收入確認的基本模型

在舊收入準則中，并沒有對收入確認應遵循的步驟進行明確規定，舊收入準則僅僅闡述了收入確認的基本條件，并且不同性質的業務有著不完全相同的收入確認前提，所以舊收入準則分別對商品收入的確認與建造業務收入的確認制定了不同的收入確認準則。但是在新收入準則中，無論是商品銷售業務還是施工建造業務，都對應同一個收入確認模型。收入確認的“五步法模型”主要是指企業在收入確認時，應該遵循五個基本步驟。即按照“識別合同—識別履約義務—確定交易價格—分配交易價格—確認收入”進行收入的賬務處理。這是新收入準則的一個最大亮點，它為企業確認收入提供了一個很好的思路，同時也能夠有效防止企業違規確認收入。“五步法模型”是我國收入準則逐漸完善的一個重要體現，它具有很強的適用性，企業的所有業務都可根據該模型確認收入的實現。

3新會計準則下，收入確認時點的稅會差異

3.1一般業務的稅會差異分析

企業按照新收入準則確認的收入實現時點與企業按照稅法確認的應納稅所得額實現時點有著較大的差異。以下將舉例說明這種差異性在企業一般業務中的體現。企業最常發生的業務類型便是采用直接收款方式銷售商品或提供勞務，在此種業務類型下，按照稅法的規定企業應當在收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天確認收入的實現，但是在這種情況下，如果雙方約定賣方必須將該商品送達買方，則可能出現企業還未發貨之前就已經收到了買法支付的貨款，該筆款項依照稅法的相關規定應該計入該納稅年度的收入，并且此時與該項業務相關的流轉稅的納稅義務已經發生。但是按照新收入準則的規定，企業在該項合同中的履約業務還未完成，此時不應就該筆款項確認收入。若該項業務發生在年末就會直接導致企業的應納稅所得額與企業營業收入賬戶的金額存在差異。除了以直接收款的方式銷售商品或勞務之外，受市場供需不平衡的影響，很多企業可能都傾向于采用賒銷或分期付款的方式銷售商品或提供勞務。在此種銷售方式下，按照稅法的規定，企業應該按照合同確定的收款日期或在合同沒有確定收款日期條件下貨物實際發出的日期確認收入的實現，但根據新收入準則的規定，企業確認收入的核心標準時控制權是否發生轉移，企業根據收入確認的“五步法模型”，識別單項履約業務后，根據該單項履約業務的控制權是否轉移為條件，及時確認收入。所以很有可能企業在合同規定的收款日期之前就已經將與該業務相關的控制權轉移給了買方，此時企業應進行收入的賬務處理，但是并不將其納入應納稅所得額，與該項業務相關的流轉稅納稅義務也未發生。

3.2特殊業務的稅會差異分析

隨著我國市場經濟的發展，企業的業務類型逐漸多元化，近幾年出現了很多的新型業務。例如附有客戶額外購買選擇權的銷售合同便是一種新式的銷售方式，以下將舉例說明此類特殊業務下會計處理與稅務處理的差異性。例如很多企業為了促進客戶的再次消費，會采用附有客戶額外購買選擇權的銷售方式，一些商場提供的購物積分便屬于此類。在這類業務模式下，企業按照新收入準則的規定進行相關賬務處理，確認收入的實現，但是稅法并沒有對這些特殊業務有著明確的稅務處理規定，在這種情況下，實務中往往按照賣方開具發票的時間確認收入的實現，從而使得稅法處理與會計處理產生差異。

4實務中的審計重點及應對

針對新會計準則下稅會處理的差異性，為了有效降低審計風險，提高審計質量。審計師在進行財務報表審計時，應該注意以下幾點：一是充分利用企業的非財務資料。審計師在審查企業收入確認時，應該注意利用一些非財務資料，主要是指企業的業務合同和一些相關的附屬資料，采用文本分析與數據分析相結合的手段，充分考慮各種重要因素，保持必要的審計懷疑，以保證審計意見的合理性。二是明確不同業務方式下的稅會處理差異，避免陷入發票陷阱。根據稅法的規定，一般而言，只要企業開具了銷售發票都應確認收入的實現，承擔納稅義務，但是會計準則并不是以銷售發票作為收入確認的核心準則，審計師一定要清晰地知道不同銷售方式下的稅會差異，以免發表不適當的審計意見。三是審計師需要了解收入準則變更的歷史，理解財政部修改收入準則的核心目的與意義，從而能夠深刻理解新收入準則的核心要點，以便在實施審計程序之前，能夠制定有效地審計計劃，快速發覺企業收入確認中的錯誤，及時告知企業進行賬務調整，以便企業的管理人員以及資本市場的投資者能夠獲取正確的財務信息，對企業的發展現狀和未來的發展潛力作出正確的判斷，從而能夠提高管理人員決策的有效性，同時也有利于增強資本市場資金流動的有效性，對資本市場的良性健康發展有著積極的促進作用。針對現行收入準則下，會計處理與稅務處理的差異，企業應該加強對稅會差異的管理，積極利用信息化技術，編制收入涉稅信息表，使得企業管理層能夠及時了解企業的會計收入與稅務收入的差異和來源，以便企業采取更加合理的銷售方式，增進企業價值。

5結語

現行收入準則下，企業收入確認的財務處理與稅務處理存在較大的不同，主要原因在于會計與稅法在收入確認方面遵循的原則不同，會計處理側重于業務的實質，而稅務處理則更加看重業務的程序。所以稅會差異是必然存在的，但政府部門可以根據現行收入準則，適當調整和增加一些有關收入確認的條款，以減少稅會處理差異。

參考文獻

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關鍵詞:分期收款銷售 公允價值 財稅差異　收入 所得稅會計

一、概述

新收入準則對分期收款銷售商品的分類和會計處理作了很大的調整。首先，新準則按交易的實則，把分期收款銷售分為具有融資性質和不具有融資性質兩大類。通常，如果收款時間超過3年的，即被視為具有融資性質，在會計處理上引入公允價值這一概念。新準則規定，具有融資性質分期收款銷售的，按照合同或協議價款的公允價值確定收入金額，合同或協議價款與其公允價值之間的差額確認為“未實現融資收益”，在合同或協議期間內，采用實際利率進行攤銷，沖減“財務費用”，如果實際利率法攤銷與直線法攤銷結果相差不大的，也可以采用直線法進行攤銷。其中，合同或協議價款的公允價值，按照其未來現金流量現值或商品現銷價格確定。

從稅法角度而言，新《企業所得稅法實施條例》第二十三條規定，企業以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現。

我們可以看出，在具有融資性質分期收款銷售商品收入的確認時點和計量金額上，會計準則和稅法的規定有很大的區別，這就產生了財稅差異（暫時性差異），按照所得稅會計的規定，應通過“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”進行核算。因此，要準確的核算該項業務，不但要掌握收入準則，還要掌握所得稅準則，把兩者有效的結合起來。筆者試圖通過舉例，對該類業務的會計處理進行一個較為全面的梳理。

二、收入準則的分析運用

例：2007年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為2000萬元，分4次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為1560萬元。在現銷方式下，該大型設備的銷售價格為1700萬元（市場價格）。假設甲公司每期都能收到貨款，甲公司的企業所得稅率25％，2007年至2010年每年的應稅所得均大于0，除該事項外，不存在其他影響遞延所得稅的事項，不考慮除所得稅以外的其他稅款。

分析：按新準則規定，該項業務的收款期限超過3年，具有融資性質，按應收的合同或協議價款的公允價值確定收入金額，根據配比原則，在確認收入的當期同時結轉商品銷售成本，“未實現融資收益”按實際利率法在合同或協議期內進行攤銷。具體計算如下：

(1)2007年1月1日，根據未來四年收款額的現值＝現銷方式下應收款項金額，可以得出：500×(P/A,r,4)=1700，用插值法可求得實際利率為6.84％。

(2)未實現融資收益的攤銷如附表一所示。

三、所得稅準則的分析運用

新所得稅準則采用資產負債表債務法，即從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債按照會計準則規定確定的賬面價值與按照稅法規定確定的計稅基礎，對于兩者之間的差異分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。文章開頭筆者已分析了具有融資性質分期收款銷售的會計與稅收的政策差異，現針對上例闡述所得稅會計的具體處理過程。

首先，確定資產負債表上列示的資產、負債的帳面價值與計稅基礎。

按準則的要求，該業務的會計處理涉及資產負債表的以下科目：長期應收款、存貨（庫存商品）。值得一提的是，“未實現融資費用”作為“長期應收款”的備減項，兩者在資產負債表中合并列報，各期長期應收款的賬面價值如表二所示。

其次，計算每項資產和負債的帳面價值與計稅基礎的暫時性差異，確定各期的遞延所得稅。

按準則的要求，該項業務在滿足收入確認條件時，對于未來應收的款項，先通過“長期應收款”確認債權，按合同約定的日期，沖減該科目或轉為流動負債。而稅法規定在合同約定的當期才確認債權的存在，兩者存在差異。按所得稅準則的規定，第一期（2007年12月31日），長期應收款的賬面價值大于其計稅基礎，該項差異屬于應納稅暫時性差異，應確認“遞延所得稅負債”。具體計算過程詳見表三。

按準則的要求，該項業務在滿足收入確認條件時，按公允價值確認全部收入，根據配比原則，應該同時結轉該商品的全部成本，即以后各期該商品的賬面價值均為0。而所得稅法規定按合同約定分期確認收入，相應的也應按合同約定分期結轉成本，即該商品的成本（計稅基礎）只會在收到全部的款項后才減至0，兩者存在差異。按所得稅準則的規定，第一期（2007年12月31日），庫存商品（存貨）的賬面價值小于其計稅基礎，該項差異屬于可抵扣暫時性差異，應確認“遞延所得稅資產”。具體計算詳見表四。

四、完整的會計處理

(1)2007年1月1日，確認收入時：

借：長期應收款 20,000,000

貸：主營業務收入 17,000,000

未實現融資收益 30,00,000

借：主營業務成本 15,600,000

貸：庫存商品 15,600,000

(2)2007年12月31日，收到貨款，未實現融資收益攤銷和確認遞延所得稅時：

借：銀行存款 5,000,000

貸：長期應收款5,000,000

篇5

按慣例，往往在會計制度變革之后，明確稅收相關問題的文件也會紛至沓來，只是時間較長。如2001年《企業會計制度》實施之后，2003年，國家稅務總局國稅發【2003】45號文《關于執行〈企業會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》；針對特殊交易和事項的所得稅會計處理，財政部和國家稅務總局聯合《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則問題解答（三）》。按照類似進度，在2006年初新會計準則體系并于2007年1月1日在上市公司施行之后，稅收相關的配套文件可能最快于2007年末，最可能的情況是2008年。

對于國家稅務總局而言，這種配套文件的滯后，一方面能保證慎重穩妥，另一方面，由于其時新準則的影響漸漸明了，也便于測算其對所得稅的實質影響，從而避免財政收入的大起大落。然而，對企業來講，煩惱便產生了。由于稅收相關政策未明，使得企業在會計政策取舍與進行專業判斷時，無從確切計算相應帶來的稅務支出。所有，會計同仁們一起探討新會計準則對稅務的影響，就顯得格外重要，在此，僅以筆者研究的一點粗淺認識，和各位同仁一起學習：

新會計準則可能影響企業稅負的稅種多樣，只是影響程度不同。比如，新準則規定，土地使用權與地上建筑物分別入賬。對于從價計征的房產稅，是依據企業房產賬面原值來繳納，那么土地使用權的單獨核算很可能減少企業的房產稅支出。如果國家稅務總局也認可依照不包括土地使用權價值的房產賬面原值來計算征收房產稅。這樣，對于企業自用房產，且土地使用權與地上房產價值分開核算的情況下，可以減少房產稅稅負。不過，對于企業出租的房產，由于附著地上建筑物的土地使用權不可能單獨出租，其租金收入應包括在房地產出租價款當中，所以并未減少其從租計征的房產稅支出。

其實，房產稅只是一個小稅種，而企業所得稅則是重頭戲。對所得稅方面的影響主要體現在一些新收益與新費用方面。比如，股份支付準則規定，諸如股票期權、股票增值權之類的股權方面的激勵，要在等待期內確認為費用。那么，此類費用是否可以在所得稅前扣除，便成為一個問題。而這一問題不僅僅涉及到所得稅的會計處理，也與制定股權激勵方案時的權衡與全面考慮相關。

比如，債務重組準則規定，以現金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額計入當期損益；以非現金資金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額計入當期損益。那么，這種增加的當期損益需不需要計算繳納所得稅，就成為一種懸疑。同時，這其中，“非現金資產公允價值”又引出另一個同類問題，即由于公允價值的引入導致的當期損益的增減，在所得稅上如何計算與處理。

可見，新會計準則體系實施導致一些新費用、新收益的出現，進而產生新的稅務問題。不過，由于新會計準則體系是于2007年1月1日施行，所以，相關的所得稅影響將體現在2008年初，即2007年度所得稅匯算清繳之時。這樣，對于上市公司及其的財會人員，尚有較長的時日關注與探討。

然而，新會計準則體系中的第18號準則“所得稅”卻給人們帶來了新的煩惱。這不僅僅是其理解難度與廣大專業人士的經驗缺乏，更重要的是，其涉及到首次執行企業會計準則日的處理，即2007年初的會計處理，而這種處理目前留給人們的時日已無多。

對時間性差異，目前會計制度允許企業選擇應付稅款法或納稅影響會計法（包括遞延法或債務法），而新所得稅準則要求企業一律采用資產負債表債務法核算遞延所得稅。新會計準則體系中第38號“首次執行企業會計準則”要求，企業應當按照所得稅準則的規定，在首次執行日對資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同形成的暫時性差異的所得稅影響進行追溯調整，并將影響金額調整留存收益。而目前的情況是，由于新會計準則相配套的所得稅方面的文件尚未，這樣，資產與負債的計稅基礎便難以計算，進而也就難以取得暫時性差異的準確數額。

所以，我們必須通過現已存在的所得稅方面的文件來判斷，或者是通過一些公開、非公開的蛛絲螞跡的信息來估計。比如，財政部的所得稅指南征求意見稿中，介紹了兩個資產計稅基礎的舉例，一是存貨減值準備，其中介紹，稅法規定，企業提取的減值準備一般不能稅前抵扣，只有在資產發生實質性損失時才允許稅前扣除；另一例是自行開發無形資產資本化方面，其中介紹，稅法規定，企業的研究開發支出一般可于發生當期稅前扣除。從這兩例，可以推論，對于根據市場變化等而確定的減值，及相對應的升值（如公允價值增加的損益），應該不納入當期所得稅的計算中，而根據未來期間資產處理時的實際情況來繳納所得稅；二是目前稅法中的一些規定，很可能也同時適用于新準則實施后。

這種推論可以在一定程度上予以驗證。前段時間，有文章介紹了新會計準則導致“吹牛不上稅”的問題，即對于操縱利潤比較流行的上市公司，在對部分資產負債使用公允價值計量時，可能會出現每期不斷調高資產公允價值，或調減負債公允價值，以增加賬面利潤的情況；而根據財政與稅務部門的初步協商，該利潤在形成當期不需繳稅，從而使上市公司當期造假成本降低，進而更加注重短期操縱、忽視未來風險。

然而，推論畢竟是推論。與新會計準則體系給予公司選擇與職業判斷空間不同，稅法上的問題必須是明確的，一就是一、二就是二。同時，在兩稅合并的關鍵時間，在新會計準則體系實施對財政影響未明的情況下，在上市公司經營活動實踐日益豐富多彩的格局中，小道消息的“財政與稅務部門初步協商”、新準則指南征求意見稿中的內容等，并不是最終的政府文件，這其中很可能存在一定的變數。

于是，對于與所得稅問題相關的利益主體，如上市公司，及其中的具體會計操作者，新會計準則體系之下的稅務問題，猶如石頭投進無底洞――心中尚無著落。而這一現實問題無疑在一定程序上會影響新會計準則體系的順利施行。