管理會計基本要素精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術，我們為您準備了不同風格的5篇管理會計基本要素，期待它們能激發您的靈感。

篇1

【關鍵詞】 管理會計； 基本職能； 基本要素； 特點

【中圖分類號】 F234.3 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）23-0062-03

提及會計的要素問題，不管是財會人員還是非財會人員，總會大致說出會計的兩個恒等式“資產=負債+所有者權益”及“利潤=收入-費用”并從中歸納出會計的6個要素，資產、負債、所有者權益、利潤、收入、費用。應該說，這種會計觀念的普及是經濟越發展會計越重要的結果，也是會計學科體系在發展中不斷完善的表現。20世紀以來，隨著公司制的出現，企業的所有權與經營權逐漸分離，會計學科也分化為財務會計和管理會計兩個分支。相對于財務會計，管理會計的起步雖然相對較晚，但近年來管理會計發展的速度之快卻有目共睹。管理會計功能的不斷擴展使有些學者坦言，未來的會計將內化原始會計核算的部分并朝著大管理會計的方向發展。管理會計的美好前景可謂令人向往，但不可否認的一個事實是，目前有關管理會計理論研究方面文獻的缺乏，使得人們對管理會計的一些基本概念如本質、基本假設、職能、要素等含糊不清。緣由有二：一是管理會計作為一門外來學科，外國“重實踐、輕理論”的研究模式無法給予國內研究理論上的參考；二是管理會計作為一門發展中的學科，理論遠落后于實踐，理論上的模糊有待實踐加以明確。但管理會計理論研究作為管理會計學科的基石，不能因為以上現實因素而任之。此點也是筆者撰寫本文的原因所在。雖然如葛家澍、余緒纓、李天民、孟焰、唐國平、張兆國等一批國內權威學者涉足此類研究，但目前管理會計學科體系依然很不完善。就管理會計的要素而言，其產生的背景決定了管理會計與會計學科、管理學科存在一衣帶水的關系，也造成了當下管理會計要素與會計要素、管理要素相混淆的局面。本文旨在對會計要素進行論述的基礎上，從管理會計職能履行的角度結合管理會計自身特點梳理出對管理會計基本要素的拙見，僅供學者斟酌。

一、會計要素概述

要素是什么？《辭海》把要素定義為構成事物的基本因素。按照以上對要素的定義，會計要素即構成會計的基本因素――會計與要素的關系好比高樓之與鋼筋、水泥和沙石之間的關系。換言之，沒有明確的基本要素，會計學科大廈構建也就無從談起。會計要素在內容上是會計核算對象的具體化[ 1 ]，是會計基本理論研究的基石，是用于反映會計主體財務狀況和經營成果的基本單位，也是會計準則建設的核心[ 2 ]。

會計要素在學科分類上可分為財務會計要素和管理會計要素兩部分。針對財務會計要素問題，國內外學者對其認知基本大同小異，要素的劃分涵蓋資產、負債和所有者權益三部分，其中以美國的劃分方法最為詳細（如FASB在1985年12月發表的第六號財務會計概念公告中，將會計核算要素劃分為10個，即資產、負債、所有者權益、收入、費用、利得、損失、業主提款、業主投資、全面收益）。除此之外，國際會計準則委員會（IASC）在1989年的關于編制和提供財務報表的框架中，將會計要素確認為資產、負債、所有者權益、收益、費用5個。英國的會計準則委員會（ASB）則為財務報表設置了7項要素。1992年我國在借鑒國際會計準則和美國會計準則的基礎上，結合實際情況，在《企業會計準則》中提出了6大會計要素的定義，把會計要素確定為資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤6個。總的說來，以上人們對財務會計基本要素的認識存在差異的原因在于地區經濟環境的差異性[ 3 ]。相對于財務會計的要素研究，提及管理會計基本要素的文獻資料則少了很多。葛家澍、余緒纓提出：“（管理會計）各種成本報表是由各種性態的成本所構成；而備選方案和業績評估報告則離不開按貨幣時間價值折算后的未來現金流量。”[ 4 ]因此，他們認為成本（各種性態）和現金流量（現金流入、現金流出和現金凈流量）應是管理會計的兩項基本要素。孟焰和孫麗虹在《管理會計理論框架研究》一文中提到管理會計基本要素包括收入、成本、損益、現金流量等，從中強調了現金流量對管理會計的重要作用[ 5 ]；在《西方現代管理會計的發展及對我國的啟示》一書中又將管理會計的要素細化為：成本習性、本量利分析、變動成本法、規劃、決策、控制、責任會計制度、業績評價等[ 6 ]。陳良華和戚嘯艷在《會計學》一書中提到：1972年美國會計學會（AAA）下屬管理會計委員會提出了8個管理會計基本要素，它們分別是：計量、傳輸、信息、系統、計劃、反饋、控制、成本習性[ 7 ]。

二、管理會計的要素

管理會計的要素是管理會計對象的具體化，是由管理會計的對象本身及對象的目標、本質決定的。對于管理會計要素的理解，歸結起來有三種不同角度：其一是立足于邏輯思維的角度，從要素是對象的具體化、目標的載體出發來談要素。其二是從管理會計現有的報表體系出發，分析各報表的構成來逆推要素。如前文提到的葛家澍、余緒纓學者對管理會計基本要素的觀點即是基于該角度。其三是從管理會計各職能履行的過程出發，來探究管理會計的要素。本文對要素的探討即是基于第三個角度。

管理會計的職能是指管理會計在特定的環境中應當具有和發揮的作用。它是管理會計的內在功能，主要回答了“管理會計能干什么”的問題。那么，管理會計的職能具體包括哪些呢？李天民認為管理會計具有四方面的職能，即規劃、組織、控制和評價[ 8 ]。任素芳和高俊英則提出管理會計的職能可概括為：預測經濟前景、參與經濟決策、規劃經營目標、控制經濟過程、考核評價經營業績等[ 9 ]。孟焰（2004）更是將管理會計職能作了細化，指出管理會計的職能主要是預測經濟前景、參與經濟決策、規劃經濟活動、控制經濟過程、分析經濟效益、考核經濟責任、反饋經濟信息、參與協調組織等。對于職能的認識，個人比較同意隋志純和蔡永鴻歸納的管理會計的職能是會計和管理兩種職能的繼承和發展的論述。從管理方面而言，一般認為現代企業的管理活動具有決策、計劃、組織、指揮、控制、協調等基本職能。從會計方面而言，會計活動在長期實踐中逐漸具備了對生產過程的事后反映和監督兩種職能。而管理會計承擔著事前、事中會計管理的職能，正是由于管理會計的兩重性，使得管理會計的基本職能成為會計職能和管理職能的綜合與發展。因此，管理會計的基本職能是對企業經營活動進行規劃（未來）、控制（現在）與評價（過去）[ 10 ]。當然，管理會計作為一門發展中的學科，其職能仍處在不斷發展中，所以會不斷催生出一些新的職能，如有些學者提出“資源整合”“創新”等管理會計的新職能概念即是為了適應當下經濟環境對管理會計職能的新要求。但總的說來，當下管理會計的職能從大的方面講主要有“計劃職能”和“監督職能”。計劃職能包括預測、決策（預算）職能，監督職能包括控制、考核和評價報告職能等。

而管理會計工作的過程即是其職能履行的過程――職能履行結束，管理會計的工作也就宣告結束。那么管理會計職能履行所體現的要素主要有以下四個方面：

（一）反映資源的要素

管理會計的工作伊始即需要對企業的資源進行有效整合。當下，資源的概念并不是某一單一資源的概念，所以應注意與會計意義上的資產要素相區別。會計上的資產是指企業過去經營交易或各項事項形成的，由企業擁有或控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源。從資產的定義可以看出，資產仍屬于資源的范疇，但其空間范圍僅局限在企業內部并為企業所擁有或控制。而隨著經濟的發展，管理會計意義上的資源早已突破了資產的范圍，不單單僅為企業所擁有或控制，往往涉及幾個乃至多個跨地域的企業。除此之外，管理會計所涉及的資源類別也更多，囊括了人力、物力、資金以及信息、技術、管理等各個層面。從這個意義上講，會計的資產要素就不適用于管理會計。那能否找出一個類似于資產的詞來替代上述各種資源呢？筆者認為，既然管理會計涉及資源種類眾多，而且這些資源是針對某一特定項目而發生的，何不以經濟學上的投入一詞來概括。投入指的是為了達到某一目標所投入的生產要素。如：要“生產”披薩餅――所需的雞蛋、面粉、熱能、烤爐以及廚師的熟練勞動即是投入。投入基本可以涵蓋項目所需的所有資源。至于以投入一詞來概括是否恰當，有待后來學者加以驗證，本文僅提供一種研究思路。

（二）反映資源耗費的要素

會計上某一目標的完成，一方面表現為產出增加或商品數量的增加，另一方面表現為原有資源的消耗。管理會計在其職能執行過程毫不例外也要消耗資源，那么如何對資源消耗要素進行行之有效的定義呢？當下能較為全面體現資源耗費的概念有成本、損失、負現金流量等。

成本概念有廣義和狹義之分。狹義成本即我們熟知的費用概念，而廣義成本一般被定義為企業價值的支出、犧牲或放棄。如1956年美國會計學會對成本的定義為“企業為了取得或創造有形或無形資源而有意放棄或將予放棄一定量的價值”即是屬于廣義的成本概念。廣義的成本概念看似與管理會計意義上的資源耗費相近，但其不足之處在于只立足于過去和當下而未能有效考慮資源耗費在時間上的前后差異性。從歷史經驗看，管理會計的發展已經相對弱化了會計年度分期的標準，認為以特定項目的壽命期限作為分期更具合理性。即，一個項目有可能短于一個會計年度也有可能跨越幾個會計年度，與之相應，特定項目資源的消耗可能發生在壽命期的任一時段，因而資源耗費的要素應當考慮時間價值因素。故以成本來定義管理會計的資源耗費要素顯然存在缺陷。而損失雖然也表現為價值的喪失，但其含義從某種程度上更側重于經營失敗的結果，本身含義較為狹隘，顯然也不可行。負現金流量概念是從組織內部現金流出的角度來定義耗費。雖然組織內部某些資源的消耗并不一定在當期直接表現為現金的流出，但是其資源耗費追根溯源表現的即是組織內部現金的流出，且現金流量能較好地對資源消耗的時間性進行解釋，所以不妨將負現金流量作為管理會計投入耗費的要素。

（三）反映業績方面的要素

任何項目的完成，不可回避的一個流程就是要對項目的業績進行考核和評價。業績的考核與評價不僅體現項目執行的最終結果，而且對于某些可持續性項目的后續工作具有舉足輕重的意義，因此，管理會計的要素應當體現反映業績方面的要素。一般意義上反映業績的要素有利潤、損益、利得、凈現金流量等。會計上的利潤也稱為凈利潤或凈收益，具體表現為收入與費用上的差額；損益則包含減少和增加兩部分。以上二者均反映的是企業在特定時期的經營成果，區別在于呈現經營成果的方式不同。而一般意義上的利得則是與損失相對應的概念，是指由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。凈現金流量是企業特定時期現金流入量與流出量的差額。

至于哪個更能全面概括管理會計的業績評價，筆者認為，既然管理會計最突出的特點是將時間價值因素引入決策，從而使決策更具現實指導意義，那么對業績的反映自然也不能脫離時間價值的范疇。利潤、損益、利得不管是基于何種角度對業績進行考核評價，不可避免的弱點在于無法有效考慮時間價值，這是管理會計工作所不能接受的。故以凈現金流量作為反映業績方面的要素相對更為合理，其中道理不言而喻。

（四）反映經營組織責任的要素

組織安排生產的過程是組織在組織內部多個部門之間將總目標細化為子目標并加以執行的過程。目標執行的結果不可避免地會與預期結果存在差異性。管理會計的差異表現形式多種多樣，可能是生產前后的產品產量差異、質量差異；也可能是當期產品市場銷售數量差異、市場份額差異等。而對差異的分析則體現為管理會計事前、事中、事后控制職能的發揮。通過對目標執行結果的差異分析，可以發現差異產生的具體原因和節點，從中落實組織內部各方的經營責任最終達到矯正差異的目的。因此，管理會計要素中反映經營組織責任的要素也是十分必要的。具體來說，對于經營組織責任的理解，可從以下幾個方面得到反映：各級部門對上級所分派資源的充足程度、執行過程的盡責程度、子目標的實現難易程度、意外發生的控制程度等。故經營組織責任本身更多體現在主觀層面。那么如何定義經營組織責任的要素也就必須作進一步考量，這里，不妨將滿意程度作為經營組織責任的要素。此滿意程度是一個涉及多方的概念，不單包括上級對下級的滿意程度，也包括下級對組織內部各單位的滿意程度。當然滿意程度的具體劃分標準應以各個項目組織的客觀事實為依據。

三、管理會計要素的特點

（一）貨幣計量要素與非貨幣計量要素相結合

管理會計作為會計學科的一個主要分支，雖然隨著經濟發展其職能逐漸偏向于管理，但不可否認的事實是管理會計仍然與會計核算息息相關。其管理的過程，不管是資源的投入、消耗，還是經營組織的業績評價依然離不開貨幣的計量。不同的是，原有會計具體核算過程的一部分已逐漸被內化為管理的基礎，成為實施管理的最初階段，如管理會計預、決策階段的預算編制即以以前年度財務數據的確認、計量、記錄和報告作為基礎；另一部分依然在管理會計的管理過程中發揮作用，如控制階段的經營組織責任落實以當期財務數據的確認、計量、記錄和報告作為基礎。除此之外，管理會計實施管理的過程還突出了非貨幣計量的方式。如人力資源要素、環境資源要素的計量，組織內部責任要素的計量等，均采用的是非貨幣計量方式。因此，管理會計的要素從計量方式上看，是貨幣計量要素與非貨幣計量要素的統一。

（二）要素是一個體系，具備層次性

《現代漢語詞典》認為對要素的理解應體現在兩方面：一方面要素是構成事物必不可少的因素，如詞匯是語言的基本要素；人物、環境、情節是小說的三個要素。另一方面要素是組成系統的基本單元，要素具有層次性。具體來說，要素相對它所在的系統是要素，相對于組成它的要素則是系統。同樣，管理會計的要素也是一個體系，具備層次性。首先，就上文闡述的管理會計職能履行方面所體現的要素而言，從資源的投入、資源的耗費、業績考核到組織經營責任的歸屬，前后要素在時間上即體現為層層遞進的關系。具體來說，沒有資源的投入后續資源的耗費就無從談起；沒有對組織的業績加以考核也就無法有效落實組織內部各部分的經營責任。所以管理會計前一階段職能履行所體現的要素應是后一階段職能履行所體現要素的基礎。其次，就單個管理會計要素的內部而言，各階段的要素可根據情況進一步細分為若干更為具體的子要素，如資源投入要素可進一步劃分為人力資源要素、技術資源要素、資金資源要素等；資源耗費的要素可進一步劃分為購買原材料現金流出、設備使用現金流出、職工工資現金流出等；經營組織責任的要素也可進一步劃分為對上級所分派資源的滿意程度、執行過程的盡責程度、子目標的實現難易程度、意外發生的控制程度等等。

【參考文獻】

[1] 唐國平，孫賢林.會計要素及清算會計要素[J].會計研究，1999（3）：55-56.

[2] 孫蘭婷.會計基本要素的探討[J].齊魯珠壇，2005（3）：12-14.

[3] 杜興強.關于會計要素幾個問題的思考[J].上海立信會計學院學報，2007（4）：30-37.

[4] 葛家澍，余緒纓.高等學校財經類專業核心課程教材：會計學[M].四川人民出版社，1990.

[5] 孟焰，孫麗虹.管理會計理論框架的研究[J].中央財經大學學報，2004（10）：67-70.

[6] 孟焰.西方現代管理會計的發展及對我國的啟示[M].經濟科學出版社，2005.

[7] 陳良華，戚嘯艷.會計學第2版[M].北京師范大學出版社，2008.

[8] 李天民.管理會計研究[M].上海立信會計出版社，1994.

篇2

一、會計信息系統中會計人員素質的重要性以計算機技術為代表的信息技術逐漸演變為促進經濟發展和社會進步的主導力量。在市場瞬息萬變的形勢下, 會計信息系統的應用, 能為企業提供及時、會計畢業論文準確、有效和完整的財務信息, 從而增強決策有效性, 提高企業管理效率和經濟效益, 進而不斷提升企業在市場中的核心競爭力。與此同時, 會計信息系統也是一柄雙刃劍, 其不當使用的負面作用不可小覷。企業到底要不要設立會計信息系統,使用何種會計信息系統, 如何使用會計信息系統, 如何控制會計信息系統實施過程中的風險等等, 這一系列問題都涉及“人”的作用,“人”是影響會計信息系統實施能否成功的關鍵因素。

二、會計信息系統中對會計人才的能力要求目前在我國, 既掌握扎實全面的會計專業知識, 又具備相關的計算機知識、財務軟件的使用技術、保養和維護、管理等多方面的專業素質以及與其他技術人員有效溝通和合作的能力的復合型人才還非常缺乏。信息時代對新型會計人才的需求已不僅僅是會計專業知識本身,更是對會計人才信息技術的駕馭能力、創新意識、管理才能等方面都提出了較高的要求。

1、綜合能力。會計專業人員不但要具備過硬的會計知識和全新的財務理念、開放性思維和宏觀把握的相關領域觀念, 領悟先進的管理思想, 還必須具備熟練的網絡技術和對信息的迅速反應能力和控制能力。

2、合作能力。在時代高速發展的今天, 更加重視人際合作與信息交流。有效借助組織的團結和他人的幫助, 能更好地發揮自己的力量, 從而實現共贏。

3、創新能力。創新能力是信息社會所需新型會計人才必需具備的重要的能力素質, 創新型會計人才要具有強烈的創新意識和實踐探索勇氣, 能夠敏銳地發現問題和解決問題。

三、本科會計信息系統教與學的啟示會計學本科專業培養目標基本定位是: 具備管理、經濟、法律和會計學等方面的知識和能力, 熟知國內外會計財務、審計、金融、證券、稅務等業務慣例, 完成會計師基本訓練, 能在中外企業、事業單位及政府部門從事會計實務以及相關教學、科研工作, 具有創新精神和較強的用計算機分析和解決會計、財務管理和審計監督中具體業務能力的工商管理學科高級專門人才。具體地說就是一種掌握經濟、管理、法律、會計、財務管理等相關專業知識,能應用計算機技術熟練解決財務、會計和審計問題的應用型人才。這種人才培養目標要求本科學生除了掌握專業知識外, 還必須掌握計算機硬件軟件和計算機系統分析、設計方面的知識。與此相適應, 提出幾點啟示:

1、建設校內模擬實驗室進行模擬操作。會計模擬實驗, 就是將模擬對象模型化, 通過模擬其生產經營過程讓學生在其中進行會計活動。實驗的范圍一般是從建賬、填制和審核原始憑證開始, 然后編制會計憑證、登記賬簿、編制會計報表, 這樣能使學生獨立完成整個會計循環, 從而掌握會計理論和熟悉會計操作技能。會計模擬實驗主要是培養財會學生綜合應用會計理論知識去分析、處理、解決會計實踐問題的能力。

2、建立校外會計實訓基地。實驗室畢竟代替不了真正的會計信息統的工作環境, 要深入切實地了解體會會計信息系統, 實踐是檢驗功夫的唯一標準。學生直接深入企事業單位進行實地操作, 不僅可以加深對理論知識的了解, 實踐實驗室的模擬, 而且能夠在具體的業務與環境中觸類旁通, 發現問題,鍛煉解決問題的能力。

3、建立手工模擬與計算機模擬相結合的綜合比較。學生在熟習會計學原理、成本會計、管理會計等相關會計知識的基礎上, 先根據資料進行手工模擬, 建賬、審核原始憑證、編制記賬憑證, 每月編制科目匯總表、登記賬表、編制年末資產負債表、利潤表、現金流量表。然后再根據同樣的經濟業務, 以及手工編制的記賬憑證進行上機操作, 將憑證輸入計算機, 并自動生成報表, 可將自動生成的報表與手工報表相核對。既可檢驗手工操作的正確性,又可以形象地認識計會計信息系統的實質, 比較手工環境下與計算機環境下處理的異同。

4、正確處理會計信息系統課程與其他課程的關系。目前會計信息系統技能訓練只通過一門課程來完成, 在有限的教學時間內,學生只能學到一些基本原理和簡單操作, 根本談不上系統掌握和熟練操作。而會計信息系統涉及到的經濟、管理、法律、會計、財務管理等相關專業知識又絕非一門課程所能夠容納。所以, 如何樹立正確的意識, 合理安排會計信息系統課程與其他課程的關系, 在學習中融會貫通, 在實踐中舉一反三, 是留給學生的最大的思考。

5、具有較強表達溝通協作能力。實際工作中往往需要互相合作, 這就要求我們不僅僅停留在書本, 而且要平衡自己多方面的發揮, 鍛煉語言文字表達、人際溝通、知識再生、團結協作和社會活動的能力。從而成為一個學習性、適應性強的人才, 在以后的工作中不斷學習不斷進步。總之, 會計信息系統光有精湛的計算機技術人員或者光有經驗豐富的會計業務人員或者管理人員都是遠遠不夠的, 而應該是這三者的完美結合。因此,企業要真正做到充分有效利用會計信息系統, 就要造就一大批既精通計算機信息技術, 又專于財務管理知識, 能夠熟練地進行財務信息的加工和分析, 滿足各方對財務信息需求的“會計—計算機—管理”型的復合型人才, 促進會計信息系統的順利發展。

參考文獻

1、會計專業畢業論文《信息社會會計人才的培養模式》, 徐躍華,《中國農業會計》, 2007 年11 月。

篇3

一、引言

隨著社會經濟的發展，管理會計的應用不僅有助于促進和加強單位管理流程中不同環節、不同部門之間的相互銜接，完善單位的規則制定和流程管控，而且有助于促使單位重視績效管理、決算分析以及評價的相關工作，推動單位建立與現代化建設相適應的財政制度[1]。為了完善行政事業單位內部控制體系，2012年11月財政部正式頒布了《行政事業單位內部控制規范（試行）》（下文簡稱為《內控規范》），規范了內部控制建設的實質性操作過程。[2]為了促進企業和行政事業單位提升內部管理水平， 2014年10月27日財政部頒布了《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（下文簡稱為《指導意見》），明確了管理會計體系建設所需要的指導思想和基本原則，提出了管理會計體系建設的總目標，并以該目標為中心部署了相應的任務、工作要求和具體措施。[3]2016年6月22日，財政部再次印發了《管理會計基本指引》，明確了行政事業單位應用管理會計應該包括應用環境、管理會計活動、工具方法、信息與報告等四要素，并具體講解了四要素中包含的內容，各單位在開展管理會計工作中參照文件要求執行。[4]內部控制制度對單位管理環境具有重大影響，進行管理會計的建設可以提高內控的效率和效果，因而在內部視角下對管理會計建設進行探討十分必要。

二、內控規范與管理會計的理論梳理

以《內控規范》和《指導意見》為依據，對內部控制規范和管理會計的理論體系進行梳理。

1. 內部控制規范框架和管理會計框架對比

內部控制包括應用環境、風險評估、信息與溝通、控制活動和內部監督五個基本要素，管理會計包括應用環境、管理會計活動、管理方法和信息與報告四個基本要素，下面以內部控制和管理會計的基本要素作為出發點，對內部控制體系和管理會計框架進行對比分析。對比結果，見圖1 。

圖中標號示意如下：①對于單位的內控而言，控制環境包括外部環境和內部環境，同時管理會計的應用環境也包括外部環境和內部環境，外部環境主要包括國內外經濟、市場等因素，內部環境主要包括單位的組織架構、管理模式等；②風險評估包含評估機制、評估組織、單位層面風險和業務層面?L險四個要素，其中在單位層面以及業務層面的風險評估中可以嵌入管理會計工具方法；③在具體的內控活動中嵌入對應的管理會計工具方法，例如在預算控制活動中可以應用具體的預算管理領域的管理會計方法；④在績效考核控制活動中，可以與管理會計活動中的激勵環節相結合，提高績效考核的效果；⑤信息與溝通的內控活動中，在反舞弊制度和信息系統環節中可以結合管理會計活動中生成的財務信息和非財務信息，來輔助支持內部控具體活動的展開；⑥內控活動中生成預算報告體系和內部報告體系可以結合管理會計活動中的報告，比如定期報告、不定期報告等。

2. 內部控制與管理會計的互補與整合

（1）內部控制與管理會計整合的必要性

管理會計作為一個分析系統，其所需要數據的準確性、真實性必須要得到內控體系的支持，如果內控系統不完善，數據的完整性和真實性都得不到保證，管理會計也就沒有了應用基礎；相反，內控的體系建設也需要管理會計系統的支持，可以在內控的各個環節應用管理會計的工具方法，從而提高內控設計的合理性以及執行的有效性。[5]因此，內控和管理會計在具體應用上是互相促進補充的。

（2）內部控制與管理會計的整合思路

內控要求單位建立經濟活動風險定期評估機制，評估經濟活動中存在的風險，明確業務流程，確定風險評估位置，制定切實有效的風險控制措施。在預算業務控制過程中，所有相關的業務部門都要參與進來，綜合考慮業務工作的安排，嵌入管理會計工具方法，例如全面預算管理、滾動預算管理等，科學的細化預算編制，使預算管理貫穿于經濟活動的整個過程中。

根據以上對于風險的分析后，輸出相應的信息與報告，管理者依據信息與報告進行單位的內部監督，最后針對發現的業務流程中具體的缺陷采取對應的措施進行改進和完善，形成一個閉環式管控過程。

在這個閉環管控的流程中，還會用到戰略管理、風險管理和績效管理等工具方法，具體的包括戰略地圖、價值鏈管理、單位風險管理框架、風險矩陣模型、關鍵指標法、經濟增加值、平衡計分卡等，見圖2。

綜上分析，在內控視角下將管理會計的工具方法嵌入到內控體系中，形成單位內控體系和管理會計應用體系有機的融合，使得內控體系更加靈活、全面、有效的實行，來滿足管理者對單位管理的多種信息需求。

三、內部控制視角下的行政事業單位管理會計構建

內部控制包括單位層面的內部控制和業務層面的內部控制，下面就管理會計內嵌于這兩個層面分別進行研究。

1. 單位組織層面的整合

單位層面的內部控制包括控制環境、風險評估，績效評價等幾個方面，接下來對管理會計方法整合到以上幾個方面的過程展開論述。

（1）內控環境

單位的控制環境設定了其運行的基調，管理會計的應用環境是單位應用管理會計的基礎，都包括外部環境和內部環境。對于外部環境而言，一般單位并不能施加任何影響，而內部環境是單位自身可以掌控和完善的。下面就內部環境對內部控制運行和管理會計應用的影響進行討論，見圖3。

行政事業單位首先應該根據自身組織架構的特點，建立健全能夠滿足管理會計活動所需要的由業務、財務等相關人員組成的管理會計組織體系，組織開展管理會計工作；其次確定對應的責任主體，進而明確各層級以及各層級內的部門、崗位之間的管理會計責任權限，制定管理會計實施方案，以落實管理會計責任；最后制定良好的人力資源政策。

（2）風險管理

在內控體系中風險評估主要包括目標設定、風險識別、風險分析和風險應對四個環節，管理會計在風險管理中也有應用，下面以內控風險評估的四個環節為基礎，嵌入管理會計工具方法。詳細過程如圖4。

需要說明的是：單位的經營活動中那些相對重要的經營環節也是發生錯誤風險的重要來源，通過評估單位的經營能力以及分析單位報表項目變化的原因，可以判斷這些環節的某些因素引起風險的可能性，進而采取相應的風險應對措施。

（3）績效評價

為了滿足戰略需求，內部控制為公司治理層、經營層、業務部門或其他部門（統稱客戶）提供服務，內控業務流程應該做到 “三E”（指經濟性Economy、效率性Efficiency與效果性Effectiveness）的要求[6]。平衡計分卡是目前最受歡迎的一種績效管理工具，由學習與成長、內部業務流程、財務、客戶等相互作用的四個層面才構成，根據行政事業單位的特點，把單位的內控指標體系與平衡計分卡理論融合（見圖5），這樣單位可更直觀地了解和掌握單位內控的具體實施情況，客觀地反映指標績效，克服單位的一些短期行為，實現單位的可持續發展和單位價值最大化的戰略目標。

行政事業單位可以根據自己實際情況，參照圖5，調整平衡計分卡理論中的具體評價指標，編制出適合相應單位的基于平衡計分卡的內部控制評價體系。

2. 單位業務層面的整合

對于嵌入單位業務層面的內部控制的管理會計，主要通過以預算為主線的資源管控和作?I為基礎的流程管控兩個方面進行具體的分析。

單位預算管理實行“標準統一、歸口統籌、集體決策、分級執行”的層級管理形式，預算流程主要劃分為預算編審、預算批復、預算執行和決算與考評四個階段。在預算管理流程中，單位可以應用一些管理會計工具方法，明確各層級以及各層級內的部門、崗位之間的管理會計責任，制定以內控為基礎的管理會計實施方案，以落實相關責任，提高預算管理效果和效率。

單位建立內控體系的前提是流程管理，經營、業務和管理流程的設立合理性決定了內控的執行有效性。在內控的支出業務流程中嵌入管理會計相關理念，例如管理會計的規劃與控制理念，作業及作業成本理論，一系列有關流程分析、作業成本法及作業成本管理、戰略成本管理等理論與方法體系，突出管理信息對管理者決策的支持作用，最終達到降低單位內部各層級、各項活動的資源浪費的目的。

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一、研究管理會計理論結構的意義

1.有助于指導管理會計實踐。在會計界有人認為管理會計還是一門不成熟的會計學科，這種說法有一定的道理。我認為這與管理會計尚未形成前后一貫的理論有關。要想更好地開展管理會計工作，需要我們有準確系統的管理會計理論來加以指導。因此研究管理會計的理論結構，對于指導管理會計實踐具有長遠的戰略意義。

2.有助于管理會計學科體系的建設。翻開中外各種管理會計教材及專著，雖然有許多相同或相似的，但各自的體系還是有許多的差別，這與過去人們對管理會計的傳統認識有關，似乎就應該如此。其實，這也是由于缺乏對管理會計的理論結構進行系統研究造成的，這樣長期下去，不利于管理會計學科體系的建設。

3.有助于制定較為合理的管理會計原則，規范管理會計行為。管理會計原則是管理會計理論與管理會計實踐的橋梁，同時也是管理會計理論的重要延伸。只有通過深入研究管理會計理論結構，才有可能制定出前后一貫，自成一體的管理會計原則。如果對管理會計的理論結構缺乏研究，那么制定出來的管理會計原則必然是片面的，甚至是違背管理會計基本理論的，其生命力及就會受到限制。

4.有助于對管理會計理論各要素作出界定。在人們對管理會計理論要素認識尚不明朗，對管理會計中的一些基本概念認識不一致的情況下，系統地研究管理會計的理論結構，從內涵到外延上對各管理會計理論要素加以界定，便于人們更準確地，同時也促進管理會計理論的。

二、管理會計理論結構的要素

管理會計理論結構的要素是指構成管理會計理論的必要因素。其內容有哪些，說法并不統一。第一種看法認為管理會計理論結構的要素包括：1.管理會計理論和的基礎，2.管理會計的本質，3.管理會計的目標，4.管理會計的對象，5.管理會計的基本要素，包括收入、成本、損益、現金流量等，6.管理會計的基本原則。（注：宋獻中《管理會計——透視與展望》，《會計研究》1995年第11期。）第二種看法認為管理會計理論結構的要素包括：1.起點理論層次，具體指管理會計理論基礎、管理會計對象理論。2.基礎理論層次，具體指管理會計原則理論。3.管理會計核心理論層次，具體指管理會計原則理論。4.管理會計實務理論層次，具體指管理會計程序方法理論，管理會計具體實踐。（注：勞秦漢《論管理會計》，《財會審論壇》1995年第4期。）第三種看法認為管理會計理論結構的要素包括：1.管理會計的目標。2.管理會計概念，具體指計量、傳送、信息、系統、規劃、反饋和成本性態。3、管理會計原則。4.管理會計技術。（注：陳今池編著《西方會計理論》，中國財政出版社，1989年10月第1版，第302—303頁。）

筆者認為管理會計理論結構的要素要能體現以下基本思想：第一，要有特色。管理會計自產生到現在不過一百年左右的時間，但它的內容變化很大，今后還會不斷更新。因此，在理論上要有時代特色，而且能預示其變化，在一定時期內能容納下其發展。第二，要前后一貫，具有邏輯性。要避免傳統管理會計理論體系不嚴密、前后一貫性差、邏輯性不強的毛病。要運用系統論的觀點與方法，對各要素按照其內在邏輯進行排列組合，而不是任意湊合。第三，要有一定的包容性。管理會計是一項世界性的管理語言，因此其理論結構的要素應能夠包容得下各個時期中外管理會計的理論與實踐。

基于以上認識，我認為管理會計理論結構的要素有以下一些內容：1.管理會計的本質，即管理會計概念，2.管理會計對象，3.管理會計職能，4.管理會計目標，5.管理會計任務，6.管理會計環境，7.管理會計假設，8.管理會計原則，9.管理會計道德，10.管理會計，11.管理會計文化，12.管理會計程序，13.管理會計方法，14.管理會計行為。

1—5項我稱之為基本的管理要素，它闡明管理會計是什么，干些什么，要達到什么目的，要完成哪些任務。

6—9項我稱之為規范的管理會計理論要素，它說明管理會計是在一定的環境下、一定的假設條件下、一定的規范約束下開展活動的，它是基本的管理會計理論要素的延伸與。

10—14項我稱之為行為的管理會計理論要素。管理會計實踐活動是在一定的管理會計的指導下進行的，而且脫離不了管理會計文化的。管理會計程序雖然多變，但每一項具體工作還是有一定的基本程序的，管理會計是管理會計實踐的有力工具，管理會計行為是一切管理會計理論的充分體現。

構造管理會計理論結構要素的邏輯起點，我認為應當是管理會計的本質。上述列舉的三種觀點均不以管理會計的本質作為邏輯起點。因為只有管理會計的本質才是該學科理論體系中最基本、最抽象、最簡單的一個理論要素。只有從管理會計的本質出發，才能把其它管理會計理論結構要素有機地統一起來，從而構造出一個具有邏輯性的管理會計理論體系。

只有地揭示管理會計的本質，才能真正將管理會計與其它管理活動區分開來。管理會計學之所以能成為一門科學，就在于它把揭示管理會計的本質作為自己的根本任務，管理會計理論結構中的其它要素難以起到這一統率作用。

只有科學地揭示管理會計的本質，才能知道管理會計的性能和發展方向，對管理會計本質認識的正確與否，必然會對管理會計其它理論要素的建立和發展及整個管理會計理論體系的構造產生決定性的影響。

美國著名會計學家利特爾頓教授在研究空間理論結構時，首先從會計的本質開始。（注：利特爾頓著《會計理論結構》，商業出版社，1989年8月第1版。）這也給我們一個重要啟示，研究管理會計理論結構，也應從管理會計的本質作為邏輯起點。

管理會計理論的核心，應當是管理會計目標，但管理會計目標是由管理會計本質決定的，而不是管理會計目標決定管理會計本質。這一點必須明確，在構建管理會計理論結構時應擺正這一關系。

管理會計本質是管理會計本身所固有的，決定管理會計性質、面貌和發展的最基本的特點，是決定管理會計發展的那種基本規定性。我認為它至少有以下三層含義：它是一個以提供經營管理信息為主的會計信息系統，它是會計的新發展和重要組成部分，它是一項最能動的會計管理活動。市場越發展，管理會計越重要；水平越高，管理會計越成熟；經營管理越復雜，管理會計的越豐富。

三、管理會計理論結構要素的定性描述

1.管理會計本質（概念）。管理會計以現代經營管為理論基礎，廣泛利用會計部門提供的會計信息和其它部門提供的經濟信息，采用各種有效的方法和措施，產生出許多新的管理會計信息，為經營管理服務，并直接參與經營管理。

2.管理會計對象。管理會計的對象是什么，眾說不一。我認為管理會計對象是向企業經營管理人員提供經營管理所需的管理會計信息，協助企業經營管理人員經營管理好企業的生產經營活動。

3.管理會計職能。管理會計職能是管理會計的內在功能，即它能發揮什么作用。管理會計職能隨著管理會計工作和理論的演進在不斷發展。我認為管理會計職能主要是預測經濟前景，參與經濟決策，規劃經濟活動，控制經濟過程，經濟效益，考核經濟責任，反饋經濟信息，參與協調組織等。

4.管理會計目標。管理會計目標是管理會計運行系統的目的，以及所需達到的基本要求。它對整個管理會計系統的有效運行具有決定性的影響，管理會計目標是管理會計本質的能動體現。管理會計目標既有總的目標，也有具體目標。目標要定得科學合理，要讓管理會計人員爭取能夠達到，要對企業經營管理確實能有所貢獻。

5.管理會計任務。管理會計任務是管理會計人員應完成的工作，應負的責任。管理會計任務是由管理會計職能和目標決定的，管理會計任務是否合理，對于管理會計目標的實現，對于管理會計職能的發揮都會產生一定的影響。管理會計任務應結合企業實際，要具體明確，盡量量化，做到可以考核，以便激勵管理會計人員開展工作。

6.管理環境。管理會計環境是指對管理會計活動及其產生各種直接和間接的客觀條件和狀況。主要是指管理會計的環境。它主要受社會、制度、社會經濟發展水平、社會發展水平、企業經營管理水平、企業領導者及員工的素質、管理會計人員自身的素質、以及企業管理會計制度的完備情況的影響。

7.管理會計假設。管理會計假設是市場經濟條件下開展管理會計工作的前提條件或制約條件，是對客觀情況合乎邏輯的推斷。管理會計假設主要有：管理會計主體、持續經營、會計期間、責任主體、相關范圍、貨幣時間價值、投資風險價值、會計信息的近似性、幣值可變化、計量多變性、靈活性、重置成本計價、未來可預計、機會成本、未來收益與成本的確認與配比等。

8.管理會計原則。管理會計原則是管理會計工作中應遵循的各項基本準則，是規范管理會計活動的指南。管理會計原則可以分為兩個層次，即一般的管理會計原則和具體的管理會計原則。管理會計原則的制定受眾多因素的影響，要在對管理會計有全面認識的基礎上來描述其各項原則。

9.管理會計道德。管理會計道德是管理會計人員應當遵守的行為規范，它體現著管理會計人員行為是否符合社會價值標準。管理會計道德既是的，又是現實的，它具有豐富的，是管理會計原則的必要補充，是提高管理會計人員精神境界的重要營養。管理會計道德著重解決管理會計人員所面臨的各種利益沖突，協調好管理會計工作中人與人之間，人與企業之間，人與社會之間，人與自身心靈世界的關系，求得一個最佳的平衡。

10.管理會計。管理會計哲學是從管理會計學自身發展過程中“生長”出來的，但它又是超越管理會計學而上升到更高層次的實踐哲學。管理會計包含著哲學，管理會計需要哲學。因為它使人們對管理會計的認識形成了更高的理論概括，進而為管理會計實踐提供更高的理論指導。

11.管理會計文化。管理會計文化是指在一定的社會經濟、政治、文化等環境的影響下，通過企業管理會計人員的長期培養和倡導，在長期的管理會計實踐過程中，所創造出來的物質成果和精神成果表現形態的總和。管理會計文化反過來影響管理會計工作及管理會計人員的行為。管理會計文化建設對管理會計活動將產生長期的潛移默化的作用。

12.管理會計程序。管理會計程序是指開展管理會計工作所采取的步驟。可以分為總體的管理會計程序和具體的管理會計程序。總體的管理會計程序即管理會計循環，它與企業的經營管理循環相配合。具體的管理會計程序即管理會計工作的具體步驟，因工作內容不同而有很大差異，要結合企業具體實際加以確定。

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關鍵詞：管理會計指引；公立醫院；應用探索；預算管理

0引言

2016年6月，財政部于2016年先后出臺了《管理會計指引》和《行政事業單位內部控制規范（試行）》等文件。該類文件的穩步落實標志著我國公立醫院在加強會計體系的路程中，尤其是加強管理會計體系內容建設方面，邁出了關鍵有效的一步，同時也為各公立醫院在管理會計方面提出了明確要求［1］。公立醫院作為醫療衛生事業的主體，其經費來源也不再是政府財政撥款，呈現出了多樣化趨勢。在這個經費來源呈現多樣化趨勢的大環境下，政府在一定程度上減少了對公立醫院的財政支付的金額，再加上部分醫院，特別是一些中、小醫院的內部控制體系建設存在著一定滯后性，直接引發藥品價格虛高、醫護人員服務態度差、醫療事故頻繁、醫患糾紛數量增多情況的發生，進而造成一些更嚴重的后果。因此，公立醫院如何強化管理會計的應用顯得尤為重要。

1《管理會計基本指引》的內涵解讀

1．1《管理會計基本指引》的行業地位

《管理會計基本指引》內容主要包括以下幾方面：（1）管理會計基本內容；（2）管理會計應用內容指引；（3）和管理會計相關的案例分析。該類內容互為依靠，互相補充。與此同時，《管理會計基本指引》也是我國制定管理會計指引的關鍵，是規范各個企事業單位管理會計行為準則的重要行業標準［2］。

1．2管理會計的基本目標

管理會計的基本目標是指利用管理會計等相關工具，為各個行業的管理會計信息進行管理、決策和評價提供真實有效的信息，促進各個企事業單位實施管理會計具體措施的落實。管理會計的主要目標是為各個企業提供真實有效的信息，通過具體化的措施切實加強各個企事業單位管理會計的落實，并指導其審慎選擇管理會計方法，積極發揮管理會計在企、事業單位中的應用，提高企業管理效率，進而促進企事業單位內部合作效率的提升。

1．3管理會計的基本原則

《管理會計基本指引》明確以下內容，我國企事業單位需堅持以下內容。（1）堅持戰略性原則。我國各個企事業單位需在實際工作中以管理會計為基本準則，以科學規劃為核心目標，企事業單位需以創造附加值為核心內容。（2）堅持融合性原則。也就是管理會計需基于企事業單位在管理領域、生產領域以及公共事業領域等具體行業情況，利用科學有效的管理方法，將財務管理和業務融為一體，充分發揮管理會計的實踐性。（3）堅持適應性原則。也就是管理會計的應用環境需和企事業單位實際發展狀況相吻合，并且根據不同的宏觀政策適度調整企事業單位的性質和管理模式。（4）堅持成本效益性原則。管理會計的應用需以企事業單位在經營過程中的投入和預期產出作為衡量標準，加強管理會計的實踐性。

1．4管理會計的基本要素

《管理會計基本指引》文件是基于我國企事業單位實際情況，進而提出了管理會計的應用方法、信息、應用環境和應用活動等因素［3］。管理會計的四項因素也是《管理會計基本指引》的基本要素，是我國企業建立管理會計的基本行為守則，企業需遵照管理會計守則，積極發揮管理會計在各個行業的應用。

2管理會計指引在公立醫院的應用措施

關于財務部印發的《管理會計基本指引》中曾經指出，企事業單位加強成本管理可從目標成本管理、作業成本管理等入手，管理會計方法是各個財務分析方法的統稱，主要包括作業成本法和目標成本法等等。本文以作業成本法和目標成本法為例，主要分析了公立醫院運用兩種途徑，我國公立醫院可綜合利用以上方法加強對其財務預算管理、成本管理等等。目標成本法以目標成本為實現目的，通過目標分解在業務各個領域設定目標成本責任，責任中心各司其職落實目標成本，實現產品生命全周期過程的目標控制，實現目標利潤。作業成本法是以作業為中心，合理利用有形資產和無形資產，以標準化流程作業合理配置資源分配，按作業分配間接費用，收集匯總各維度成本信息，計算各成本對象的作業成本，最終完成成本計算。

2．1以目標成本法構建公立醫院管理會計體系

2．1．1公立醫院需做好成本核算工作

首先，公立醫院需堅持權責發生制原則，嚴重控制公立醫院的成本，按照公立醫院的經營原則，對公立醫院的費用和成本做出正確劃分，需對公立醫院的固定資產折舊費、物資領用等財務數據做好登記工作，按照收支配比原則做好公立醫院的財務分析，保證公立醫院收入和支出的統一性。其次，公立醫院需做好財務核算工作，在對成本和費用進行分攤之前，需按照《管理會計指引》做好成本和費用的區分工作，例如，公立醫院可按照費用發生的時間將其劃分為直接責任部門，依照權責發生制的原則核定間接成本，并按照公立醫院的實際情況科學配比各個部門之間的分攤成本。由于公立醫院間接成本的分攤不具備明確性，因此依據公立醫院的具體工作要求，公立醫院可將間接費用進行精細化管理，并按照發生部門的不同，分別計入各個科室，并實施定額管理制度。

2．1．2公立醫院需加強成本核算，確定成本管理目標

首先，公立醫院需以我國相關管理政策為行為準則，結合每個公立醫院的實際情況，制定可行的管理目標。公立醫院可結合每個科室設置、醫生人員構成以及相關的預算執行目標，科學設定預算管理制度。公立醫院可以以往年的財務數據為基礎，結合本醫院以往發展趨勢，細化每個科室的預算目標，進行科學的資源配比。例如，公立醫院甲對那外科的費用進行分析，分析發現其該科室的費用和去年相比增加了近30個百分點，遠遠高于醫療費用不得超過10個百分點的成本規定，公立醫院甲針對此問題，可發現該科室的住院費用為主要的增長因素，成本支出為次要因素，結合我國2018年公立醫院改革政策可知，我國公立醫院費用增高的因素主要是因為我國收費政策的調整。因此，我國公立醫院可適當加大對衛生材料費用的管理力度，科學控制醫院的成本支出。其次，我國醫院可加大對固定資產管理。公立醫院在制定有關于資產管理相關制度內容時重點應當在資產保管和清查方面下功夫，由財務部門、資產管理部門、設備科以及總務科共同負責，對于固定資產要一年至少清查一次，采用實地盤點法對醫院所有固定資產進行全面清查，清查標準為賬實相符。同時，公立醫院在開展資產管理工作時還要明確資產使用情況、存放地點等問題，及時更新固定資產賬務和卡片，確保資產的安全性和完整性。

2．1．3公立醫院可建立成本數據庫，為后期項目研發提供依據

公立醫院的成本數據庫對公立醫院而言至關重要，公立醫院若尚未涉及成本數據庫，那么在投資決策階段將無法對目標成本開展合理預算，進而進行高效決策；同時，公立醫院每個環節的成本數據都無法為后期的經營提供參考意見，只能依靠公立醫院財務人員的經驗，進而導致每個科室的成本控制工作無法保證實施效果。公立醫院成本數據庫建設需由財務部門牽頭建設，公立醫院的成本數據庫數據龐大，公立醫院可依據科室和人員不同，建設不同標準的成本數據，并依據時間，科學設定各個科室的成本數據庫。

2．2以作業成本法加強公立醫院經營環節的成本控制

2．2．1初步確認公立醫院作業

公立醫院的經營業務主要包括單病種營銷管理、專科診療、經營統計分析等等，公立醫院可按照作業的實際情況進行該規劃，例如，經營統計分析可分為醫院病患統計、病床統計等等，公立醫院可對各個作業內容進行細化，進而明確各個作業內容，為控制成本環節奠定基礎。

2．2．2明確各種資源損耗

公立醫院涉及的損耗主要包括庫存藥品、固定設備損耗等等。因此，公立醫院在編制預算制度時候，首先需考慮到公立醫院在制定預算管理環節可能遇到的各種因素，特別是公立醫院的采購費用和固定資產管理費用；其次需明確公立醫院的預算目標，進而確定預算成本。

2．2．3完善公立醫院的審計制度

公立醫院完善監督審計制度可從內部審計和外部審計作為切入點。公立醫院在內審環節，公立醫院可獨立設定內審部門，規范公立醫院的監督程序，賦予內部審計部門一定監督權力，規范公立醫院審計監督的范圍和程序，采取定期和不定期結合的方式檢查審計工作。特別是針對公立醫院的醫藥成本和固定資產審計環節，一旦發現問題可以要求相關部門科室在特定時間內及時改正。對于拒不改正的部門和科室，監督部門可以及時將實際情況和問題反饋給醫院的主管領導，有效控制和仿佛風險的發生。在外部審計方面，公立醫院應當加強與會計師事務所之間的溝通交流，對于會計師事務所想了解的基礎信息，該醫院應予以配合和支持。同時，政府財政部門、審計部門、衛生監管部門等也應當對公立醫院內部控制的建立和運行情況進行監督檢查，要求醫院的監督部門與積極與其配合，至少每年對醫院內部控制情況開展一次全面檢查，并提出合理化的整改建議。這樣在一定程度上可以提升醫院領導層對管理會計制度建設的關注度，有利于醫院穩定發展。

3結束語

目前我國醫藥行業規模較大，發展速度過快，隨著我國企業改革政策的不斷落實，行業對公立醫院提出了更高要求。我國公立醫院未來發展趨勢將更多集中在緩和醫患矛盾和成本控制環節，成本控制也將更加注重系統化、集約化和智能化方向轉變。隨著現代信息系統的完善，公立醫院的成本控制也將由單一決策環節變為持續動態的成本管理。與此同時，財政部出臺的管理會計指引也必將引起公立醫院的改革，公立醫院需優化分配企業合理資源，不斷提升其核心價值，對采購、費用管理等環節實施全過程監管。

參考文獻：

［1］郭曉婷．淺議人工智能時代中小企業財務會計向管理會計的轉型［J］．中國商論，2019（06）：24－25