舞弊審計概述精選(五篇)

序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術，我們為您準備了不同風格的5篇舞弊審計概述，期待它們能激發您的靈感。

篇1

原子的最外層軌道都同時具有失去電子和獲得電子的趨勢，失去電子需要能量，而吸收電子放出能量。

相對非金屬元素來說，原子的核電荷數較小，而半徑相對較大，原子核對最外層電子的作用較弱，因此失去電子需要的能量少而吸收電子很難放出能量，在反應中趨于失去電子。

對非金屬元素，因為半徑收縮嚴重，而核電荷數又相對較多，對外來電子有更大的吸引作用，所以和金屬元素相反，失去電子需要能量很多而吸收電子能放出相當的能量，因此在反應中趨于得到電子。

（來源：文章屋網 ）

篇2

【關鍵詞】舞弊導向審計；審計模式；管理層舞弊

隨著上世紀末以來，全球舞弊浪潮的持續不斷，公司舞弊問題已經逐漸成為資本市場關注的焦點，審計實務界也越來越關注公司舞弊問題。舞弊導向審計模式正是在這種環境下應運而生的，從舞弊風險出發，運用相關的審計程序進行分析，識別出舞弊風險，并進行進一步審計程序，最終出具審計報告。舞弊導向審計模式的出現，正是為了滿足新的審計環境下新的審計需求，在傳統的風險導向審計模式的基礎上進行吸收和改良，以彌補傳統風險導向審計模式的一些缺陷，減少審計失敗發生的可能性。

一、舞弊導向審計概述

（一）舞弊導向審計的內涵

舞弊導向審計是基于審計中重大錯報風險的舞弊風險，以此為出發點，運用審計分析程序，出于審計職業懷疑的角度，對可能出現的舞弊風險進行識別和評估，并根據評估的結果設計出相關的審計程序，通過收集充分適當的審計證據，最終出具審計報告的一種審計模式。舞弊導向審計實際上是對于風險導向審計的一種創新和改良，它同樣是以重大錯報風險為導向，重點關注的是舞弊風險，并以舞弊風險為出發點，再執行相關的審計程序。

（二）舞弊導向審計的優勢

舞弊導向審計模式與常規的審計模式特點有所不同，具有如下的一些優勢：1.審計思維的優勢。傳統的風險導向模式下，審計人員根據管理層提供的資料和信息進行審計工作，一般情況下，審計人員對于資料真偽是不進行辨別的。這種思維方式下，難以對舞弊問題，尤其是管理層舞弊問題，進行很好地分析和判斷，在舞弊行為發生的前提下，容易得出錯誤的審計結論。而舞弊導向審計模式，以重大錯報風險中的舞弊風險為出發點，對于管理層所給出的資料和信息要保持高度謹慎的態度，并依靠自己的職業懷疑能力和經驗判斷，對相關資料進行辨別。在這種思維模式下，更容易發現管理層舞弊的行為，相比于傳統思維模式具有較大的優勢。2.審計技術的優勢。舞弊導向審計模式對于審計的技術手段也有較高的要求。要發現管理層舞弊的行為，除了采用傳統的常規審計技術手段，還要利用其它先進的審計技術手段，要更加突出審計程序的不可預見性?，F代審計發展出來的新型技術，如數據挖掘技術、計算機法務技術等各種先進技術手段的充分運用，為舞弊導向審計模式的實現提供了技術手段。3.審計程序的優勢。由于要以發現舞弊風險為起點，舞弊導向審計模式要求審計程序具有更高的不可預測性和隨意性。傳統審計模式下的審計程序，具有一定的固定性和可預見性，不容易發現一些管理層的舞弊手段，而管理層也可以根據相對固定的審計模式來進行舞弊。而舞弊導向審計模式下的審計程序具有更高的不可預測性，使得舞弊者沒有充分的時間和空間去進行舞弊行為，可以有效地防止舞弊者的舞弊行為，起到一定的效果。

二、舞弊導向審計實施程序

關于舞弊導向審計模式的實施流程框架，具體如下：

（一）舞弊風險分析

傳統的審計模式下，審計人員對于被審計單位的管理層一般是保持“中立”的態度，基本上是默認被審計單位所提供的資料和信息是可靠的。而在舞弊導向審計模式下，審計人員應當保持高度的“職業懷疑”，不能想當然地默認管理層是完全值得信任的。根據舞弊三角理論，舞弊產生的風險因素有三個：壓力、機會和借口。舞弊者具有一定的壓力是舞弊的首要條件。如果被審計單位管理層具有經濟上或者工作上的壓力，那么就可能誘發舞弊的發生。具有壓力之后，舞弊者還需要機會，才能進行舞弊。例如企業內部控制的不完善、崗位之間相互制約較差等，都可能為舞弊者提供合適的機會。而在承受較大的壓力并獲得機會之后，如果舞弊者還能找到合適的借口，那么舞弊者往往就會心安理得地進行舞弊。審計人員在分析舞弊風險時，可以充分考慮被審計單位的這三個風險因素，如果這三個風險因素的某個或者某幾個表現出很強烈的可能性，審計人員必須要高度關注這些可能引發舞弊發生的事項，然后設計出有效的審計程序對舞弊風險加以應對。

（二）舞弊風險識別

“紅旗標志”指的是舞弊風險的因素，是企業在經營管理過程中，發生與舞弊相關的重大錯報的征兆?！凹t旗標志”既能夠幫助企業的管理層分析企業內部控制的缺陷，有效降低企業的風險，同時也可以幫助審計人員快速地識別出企業可能存在的舞弊風險，從而有效地展開舞弊風險評估的相關工作。雖然“紅旗標志”并不一定意味著舞弊一定已經發生，但這表示舞弊的因素很有可能存在，從而提高審計人員的警惕性，降低審計風險發生的可能。舞弊者位于越高的位置，要識別舞弊風險的難度就會越大，審計人員就越難查出相關的舞弊行為，這就更容易導致審計失敗的發生。管理層往往利用手中的權力和所處的職位的優勢，對企業的財務報告進行粉飾，并且可以較為便捷地偽裝，從而達到欺騙審計人員的目的。而財務報表的舞弊往往較難識別出來，“紅旗標志”作為一種風險識別的手段，可以幫助審計人員較為有效地識別財務報表舞弊，降低審計失敗的可能性。

（三）舞弊風險應對

管理層通常會通過自己的職位優勢，去操縱部分的財務信息和非財務信息，常規的手段可能難以測算出財務信息的異常。但是，由于各種業務信息具有一定的關聯性，而管理層不可能操縱全部的業務信息，因此，審計人員可以通過審計分析性程序，分析各種信息之間的關系，從而識別出其中的異常事項。分析出企業可能存在的舞弊行為之后，審計人員需要制定出相關的審計計劃和審計程序，有針對性地應對舞弊風險，在提高審計工作效率的同時，提高審計效果。

（四）信息交流與溝通

審計工作的特點，決定了審計工作的實施中需要進行大量的信息交流與信息溝通，審計人員需要進行多方面的信息收集工作，運用自己的經驗和職業判斷，通過內部和外部的信息交流與溝通，分析并找出舞弊風險的存在。審計人員在與企業的內部人員進行溝通與交流的過程中，通常會接觸到各個層次的員工和不同層級的內部人員進行詢問和交流，分析來自各個層級的信息。與此同時，審計人員要和企業的內部審計部門進行溝通和交流，合理評估和判斷內部審計部門的工作，獲取可能和舞弊相關的信息。不同的項目小組之間要進行充分的交流與溝通，避免彼此之間信息溝通的不及時，而發生審計工作上的失誤。由于不同的項目小組負責不同的審計內容，而要發現舞弊行為，通常要分析不同的審計對象之間的關系，因此，項目小組之間充分的信息溝通與交流是十分必要的。而項目小組內的不同成員之間，由于項目成員各自的經驗和技能方面的差異，各自往往具有自己所擅長和薄弱的地方，及時充分的信息交流與溝通，可以有效地發揮出各自的優勢，彌補各自的不足，從而提高整個項目小組的工作效果。

（五）出具審計報告

通過對舞弊風險的分析與評估，審計證據的充分收集與判斷，審計人員對于企業是否存在舞弊行為進行合理的判斷，得出相關的審計意見，并出具審計報告。倘若被審計單位并不存在舞弊行為，則可以出具常規的審計報告，而倘若被審計單位存在舞弊行為，則就需要出具相關的舞弊審計報告。

三、舞弊導向審計模式實施的制約

相比于傳統的風險導向審計模式，舞弊導向審計模式具有一定的優勢。這種模式是以舞弊風險的分析和評估為起點，進行審計工作的開展。但這種審計模式在我國當前實施過程中仍存在著一些制約因素。但隨著人們對舞弊導向模式的進一步探究，這種模式在未來一定能發揮出更大的作用。

（一）獨立性的缺失

雖然獨立性是審計人員所應當具備的最基本的素質，是審計質量得以保證的必要條件，但是大量的審計失敗案件的發生，說明了審計行業的獨立性存在一定的缺失。從本質上來講，如果審計人員不能在審計工作中保持高度的獨立性，那么舞弊導向審計模式便無法發揮出應有的效果。而在審計實務當中，獨立性缺失的極端便是出現“審計合謀”的現象。審計人員所承擔的社會責任，便是找出被審計單位可能存在的舞弊行為，揭示出被審計單位的重大錯報，從而維護社會投資者的利益，他們的職責是企業的監督者。如果監督者與被監督者進行一定程度上的合謀，那么舞弊現象發生的可能性就會大大增加，舞弊導向審計模式也失去了它的作用。

（二）審計人員的專業勝任能力不足

相比于傳統的風險導向審計模式，舞弊導向審計模式需要審計人員具備更高的專業勝任能力。舞弊導向審計模式下，審計人員需要運用自己的經驗和職業判斷，對被審計單位提供的信息保持高度的警惕性，這無疑大大地提高了對審計人員的職業要求。審計人員不僅需要具備較高的專業理論知識，也要具有豐富的審計經驗，能夠識別和評估出企業的舞弊風險。審計行業的水平在很大程度上制約了舞弊導向審計模式的全面運用。

（三）法律監管不到位

我國注冊會計師行業的相關法律不夠健全，并且執行的力度不夠。審計人員需要考慮的是審計風險一旦轉換為審計失敗，審計人員需要承擔多大的損失。理論上講，注冊會計師面臨著極高的潛在風險，這樣的風險是與其所獲的收益是不相匹配的。但是，我國注冊會計師實際承擔的損失通常只是監管部門的處罰，這樣的處罰對于注冊會計師并不具有強有力的震懾作用。再加上我國有關審計失敗的相關訴訟法律不夠健全和完善，民事賠償機制相對缺失，寬松低效的法律監管環境，在一定程度上為會計師事務所的相關違法違規行為提供了某種程度上的助長因素。

參考文獻

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篇3

目前，我國企業發展到了一個關鍵點，一方面國內外的經濟發展進入到一個調整期，市場需求大幅度縮水；另一方面普遍經濟受刺激后導致全球性的生產過剩，企業生存壓力空前巨大，形勢非常嚴峻。這一切對內部審計提出了新的要求和挑戰，如果不能及時將發展策略進行調整，做好相關工作，極有可能在將要到來的下一個經濟增長周期中被市場淘汰。在新的時代背景下，內部審計應針對金融危機，吸取經驗教訓，適時調整，不斷創新，發揮其應有的作用，以實現效益最大化。

一、金融危機對企業經營的影響

金融危機發生之后，各國央行為了救市和刺激經濟，提供了大量的貨幣供給，然而這同時卻形成了新的經濟泡沫。為應對金融危機，各國政府紛紛進行財政救濟，但也導致了新的金融危機。

（一）金融危機加劇企業可持續經營問題。在金融危機影響下，產品需求的減少和融資難度的加大，使企業的經營面臨困難，導致被審計單位持續經營的不確定性增大。1、在美國投資的中國公司損失慘重。目前，我國作為全球最大的外匯儲備國和美國最大的債權國之一，勢必會在很大程度上受到金融危機的負面沖擊。2007年，國家統計局、商務部、國家外匯管理局于9月17日聯合的《2007年度中國對外直接投資統計公報》稱，中國對外的直接投資流量已連續數年保持著兩位數的增長率。該年，我國對外的直接投資凈額為265.1億元，同比增長了25.3%。在這樣巨大的對外直接投資下，中資公司將無可避免地受到巨大沖擊。2、中國出口業在危機中也深受其害。一方面美國作為中國第二大貿易出口國，金融危機引發的經濟衰退必然會影響到中國的出口貿易。據統計，我國2008年上半年出口同比增長了21.9%，回落了5.7個百分點。其中，對美國出口增長了8.9%，回落了8.9個百分點；對香港出口增長了7.8%，回落了16.5個百分點，貿易順差同比下降了11.8%。隨著次貸危機的惡化和美國經濟的持續下滑，我國出口也必會遭遇瓶頸。

（二）金融危機導致企業舞弊動機明顯增強。全球金融危機的沖擊造成不少企業生產經營停滯，財務狀況惡化，這就加劇了舞弊動機的產生。舞弊主要包括兩類：一是對財務信息作出虛假報告；二是員工侵占公司財產。從公司外部來看，企業經營面臨困難，金融危機造成了企業的資金鏈斷裂，使得企業的現金流入困難、到期債務償還不了、借貸不能展期、主要客戶流失，訂單大幅縮水甚至接不到訂單、存貨滯帶，凈資產出現負值等，為了獲得融資，給企業注入新的活力，各種投機取巧、欺詐舞弊便層出不窮；從公司內部來看，金融危機使得各企業的經營效益嚴重下降，而企業盈利能力的下滑直接影響到員工的收益水平，為了保證切身利益不受損害，各種舞弊的手段也相繼呈現出來。

（三）金融危機使金融衍生工具招致頗多爭議。金融危機爆發以后，金融衍生工具招致頗多爭議，金融危機爆發的主要原因之一就是金融衍生工具的泛濫。金融衍生工具的會計計量、信息披露沒有真實反映財務信息以及對金融衍生工具的審計監管不到位都是關鍵原因。因此，在后金融危機時代，金融衍生工具不斷創新，其會計準則不斷修訂的同時，金融衍生工具審計也迫切需要進行針對性的改進，才能充分發揮審計監管的作用，維護國家經濟安全。

二、內部審計理論概述

（一）內部審計的定義。IIA內部審計標準委員會的《國際內部審計專業實務標準》（以下簡稱《標準》）將內部審計定義為：一種獨立、客觀的確認與咨詢活動，旨在增加組織的價值和改善組織的運營。它通過采取系統化、規范化的方法，評價和改善組織的風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。內部審計是和政府審計、注冊會計師審計并列的三種審計類型之一。

（二）內部審計的職能。內部審計為適應由傳統的財務審計向管理審計發展的需要，其職能正由傳統的監督和評價轉向確認與咨詢。兩大職能緊密聯系，目標一致且相互衍生，統一于組織戰略目標的實現。IIA將內部審計歸納為確認活動與咨詢服務二位一體，通過對企業經營活動的確認獲得廣泛的職業經驗，形成豐富而可靠的信息源，并以此為基礎提出改進風險管理、內部控制和公司治理政策建議。（1）確認職能：內部審計師對程序、系統或其他常規事項進行客觀評價，提出獨立的意見和結論，主要包括舞弊調查、風險與控制自我評價、財務、績效、經營和合規性業務審計等；（2）咨詢職能：為審計客戶提供服務的咨詢或相關活動，其業務性質和范圍根據客戶的協議確定。

三、從金融危機反思內部審計存在的問題

金融危機帶來了不可磨滅的損失，對內部審計工作造成了極大的沖擊。同時，金融危機又是一個很好的試金石，使我們可以站在一個新的角度，重新審視現行內部審計工作的缺陷與不足。

（一）事前控制不力，內部審計對風險管理重視不足。事前控制工作不完善，大多企業單位并沒有明確提及內部審計對風險管理的重要作用，對內部審計發揮風險管理作用的理解和重視程度明顯不夠，沒有很好地處理風險規避、風險轉移、風險對沖、風險控制等方面。

（二）未能正確處理監督和服務的關系。許多企業存在著片面強調審計監督職能而忽視審計服務職能的問題，內部審計人員在工作中往往提出問題多，幫助解決的少；提出建議的多，真正落實的少，大多都是為了檢查而檢查，沒有將服務作為監督的最終落腳點，對服務在內部審計中的功能認識較為模糊，嚴重制約了審計作用的發揮。正是由于對內部審計服務職能的忽視，使得這些企業在金融危機到來時，無力及時有效地修正頻頻出現的問題，以致遭受了更為嚴重的損失。

（三）忽視效益審計的作用。同樣，許多企業只是一味地將財務審計作為工作重點，而沒有很好地把效益審計擺在相應的戰略高度。內部審計傳統上是以財務審計為主，主要關注財務的收支是否真實準確等。但是，新的歷史環境下，企業的性質、產權等都發生了重大變化。這時企業該如何提高自己的競爭力成為經營者面臨的首要任務。目前，在傳統的企業內部審計中發現的一些問題多是管理問題，如投資決策失誤等，成為影響企業經濟效益提高的主要問題，從而影響了企業的健康發展。

（四）對動態審計的關注度不夠。許多企業更多的只是將結果或者某一時間點的靜態情況作為審計對象，輕視了動態審計在內部審計中的作用，對金融風險的變化缺乏全面的掌握，對其嚴重性重視不足，以致在防范和化解危機時無法發揮更好的作用。結果孕育于過程之中，僅僅審計結果是難以達到理想的審計效果的，只有對全過程實施審計，才能深化結果審計，才能構建起“控制過程、預防為主、持續改進”的審計運行機制，從而能夠從根本上防范風險，促進增值，提高運作效率。金融危機中的許多企業都沒有充分注重對動態的過程進行審計，繼而導致企業及其被動地遭受金融沖擊。

四、后金融危機時代內部審計理念的轉變

金融危機是一把雙刃劍，在帶來巨大負面經濟沖擊的同時，也作為一面鏡子照出了我國內部審計工作的不完善。在后金融危機時代，我們更應該反思，明確新的時代背景下內部審計的理念進化。

（一）未雨綢繆，時刻關注內外環境變化，強化企業預警機制。公司內部審計應更多地參與面向未來的規劃和決策工作，對公司經營風險發生的可能性時時關注。這些風險包括公司經營現狀帶來的風險和計劃規劃、發展戰略所帶來的未來將發生的潛在的風險。內部審計師應當義不容辭地充當起風險管理自我評估的協調人和總體策劃者，從而為公司的發展掃除風險。

（二）作為管理層的助手，提升內部審計的服務職能，加強風險監控與應對?，F代企業的內部審計，其監督職能的內涵已發生改變，不再是計劃經濟體制下的那種監督，而是把內部審計作為企業經管的一個職能部門，目的是維護企業整體的合法經濟利益不受損害，實現企業經濟運營最優化和經濟效益的最大化。

（三）順應時代變化，在繼續做好財務審計的同時，充分重視效益審計。效益審計作為企業內部審計的一個獨立類型必須予以足夠的重視，要實現由檢查式監督向研究式監督轉變。企業內部效益審計不僅僅關注企業財務收支真實合規等，更重要的是評價企業各項管理制度是否有效益，企業資金投入使用產生了多大的經濟效益，對當前的企業狀況和經濟效益作出評價，還對今后的問題提出建議，并對遠期經濟效益作出預測，提高企業的生產、經營、銷售、財務等各環節的控制質量，從而達到提高企業經濟效益的目的。

（四）把握全局，做好從靜態審計向動態審計的轉變，及時撥亂反正。要實現由事后監督向事前和全程監督轉變。將審計“關口”前移，做到事前預防、事中控制和事后監督有機結合，實現全過程跟蹤監督，有利于增強審計工作的實效，也是內部審計工作的發展趨勢。

五、后金融危機時代內部審計發展重點

金融危機導致了企業持續經營能力嚴重受挫，內外舞弊明顯上升，同時金融衍生工具的矛盾激化，使得人們對其產生疑惑。針對一系列問題，內部審計工作必須把握重點，具體問題，具體分析。

（一）利用效益審計的結果提高企業持續經營能力。首先，內部審計師對持續經營假設的適當性考慮應貫穿整個審計過程之中。在計劃審計工作階段和實施風險評估程序中，通過了解被審計單位及其環境，關注持續經營能力方面有無重大疑慮的事項和情況，從而考慮持續經營能力對重大錯報風險評估的影響。在這個過程中，獲取并評價企業管理層對持續經營能力的評估很重要；其次，建立彈性的效益審計指標，強化計劃、組織和控制職能，適應企業的實際發展狀況，不斷地調試、更新，以進一步促進企業的可持續經營。

（二）加強舞弊審計。內部審計師應當保持職業懷疑態度，全面了解企業從外到內、從高層管理到基層員工的可能舞弊行為。在整個審計過程中，充分考慮由于舞弊導致企業實際信息發生重大錯報的可能性，而不應單純地依賴以往審計中形成的歷史信息。在評價審計證據時，如果發現某項錯報，應當考慮該項錯報是否表明存在舞弊，并不應將此項舞弊視為孤立發生的事項。在與管理層、治理層和監管機構的溝通方面，如果發現管理層和治理層的重大舞弊，內部審計師應當考慮征詢法律意見，以采取適當措施，并確定是否向監管機構報告管理層和治理層的重大舞弊。審計程序的不可預見性對于舞弊審計尤為重要，熟悉常規審計程序的被審計單位內部人員更有能力掩蓋其對財務信息作出虛假報告的行為。

（三）對衍生金融工具風險正確監控與評價。受全球金融危機的影響，中國的監管層對金融工具的創新變得更加謹慎，但中國金融市場的迅速發展要求金融工具的不斷創新和完善。股指期貨的出現、融資融券和信貸資產的轉讓更證實了中國金融衍生工具的發展。后金融危機時代，國際會計準則理事會已經對金融工具準則提出了征求意見稿，根據會計準則國際趨同的要求，中國金融工具會計準則也將進行調整。此外，鑒于各審計準則委員會的一些提示，金融衍生工具審計也需要做出相應的完善。其實，金融衍生工具本身并無好壞，我們應立足于內部審計，正確利用并引導其為企業可持續經營服務。而要做好這些工作，內部控制是關鍵，內部控制不健全，就會給人以可乘之機，以至于可能造成很大的損失。

六、總結

整個論文的完成過程也是一個不斷學習和攝取新知識的過程。通過論文的寫作，使我了解了后金融危機時代的概念，對內部審計也有了新的認識。金融危機暴露出內部審計存在的一些問題，同時也使人們高度意識到內部審計的重要戰略地位。后金融危機時代，我們要努力總結過去的經驗教訓，同時居安思危，與時俱進，切實做好內部審計工作。

主要參考文獻：

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篇4

摘要：隨著世界經濟的不斷發展及技術方法的不斷改進，為了適應資本市場的激烈競爭，關聯方關系及其交易已然成為企業現代市場經濟生活中普遍存在的現象。由于關聯方交易的價格可以由關聯雙方協商確定，因此關聯方交易很容易成為上市公司調節利潤、粉飾財務報表及控股股東等小范圍群體謀取個人利益的手段。本文通過分析有關未披露關聯方交易審計方面的問題，為注冊會計師更好地進行未披露的關聯方交易審計提供一些建設性的建議。

關鍵詞：關聯方交易；舞弊審計

一、關聯方關系及關聯方交易概述

1.關聯方關系的界定

我國財政部2006年頒布了《企業會計準則第36號―關聯方披露》，該準則指出：一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，構成關聯方。準則中還列舉出10種具體的關聯方關系類型，并根據我國市場的實際情況規定了4種不構成企業關聯方的特殊情況。

2.關聯方交易的識別

關聯方交易，是指關聯方之間轉移資源、勞務或義務的行為，而不論是否收取價款。為了盡可能的發現企業為了調節利潤而隱瞞的關聯方交易，審計人員一般會根據關聯方交易的特征來進行識別：第一，關聯方交易必然發生在相互關聯的兩個企業之間，因此識別關聯關系是審計工作的基礎；第二，關聯方交易往往表現在轉移資產或債務；第三，雖然是否收取價款并不影響關聯方交易的識別。

二、關聯方交易的動因分析

1.運用內部資源實現集團目標

從一定程度上講，關聯的企業有利于企業集團充分利用內部的市場資源，降低獲得交易信息的成本和對交易進行監督的成本，提高整個集團的資金利用率，促進公司規模經營、優化資產結構、降低交易過程中的風險和成本，能夠提升公司價值和公司的市場競爭力，有助于公司集團整體戰略目標的實現，更能達到團結一致打擊競爭對手的目的。

2.企業自身利益驅動

上市公司可以通過關聯方交易實現對各年度的盈余進行管理，塑造良好的公司形象和可觀的財務報表來吸引投資者購買股票，同時使企業的凈資產收益率達到我國證券監督管理委員會批準配股和增發的標準，以達到籌資的目的；另一方面，上市公司通過轉移定價等方法，將利潤轉移到稅率較低或享受稅收優惠政策的關聯方企業，進而達到逃稅避稅的目的，使整個集團實現稅負最小化。

三、利用關聯方交易進行利潤操縱的理論基礎

1.交易成本理論

為了促成一項交易，成本是無處不在的。市場經濟中，任何一個以盈利為目的的企業都會通過盡可能的降低交易成本，尋求最有效率的企業機制，以追求最大化的經濟利益。關聯方交易的產生和興起與企業追求交易成本的降低有著必然的聯系。關聯企業之間通過內部交易能夠充分降低由不熟悉、不信任導致的交易成本，同時降低了交易風險，有助于實現企業集團利益最大化和資金利用最優化。

2.盈余管理理論

美國會計學家凱瑟琳?雪拍認為，盈余管理實際上是企業管理人員通過有目的地控制對外財務報告的過程，以獲取私人利益的“披露管理”。該理論的核心內容旨在說明公司的管理人員會在會計準則允許的范圍內通過選擇不同的會計政策以謀取私利。關聯方交易產生的根本原因就在于實現權力控制主體的經濟利益最大化，因此盈余管理就成了上市公司利用關聯方交易進行利潤操縱的主要形式，如關聯購銷業務、資產重組、收取資金占用費等。企業利用關聯方交易的復雜性與盈余管理手段的可調控性對收益確認的方式進行選擇、對交易的定價進行調節，進而達到操縱公司利潤、粉飾公司財務報表、為管理人員謀取私利的目的。

四、結論與建議

上市公司為了降低注冊會計師對其出具非標準審計意見的可能性，會盡可能的使注冊會計師評估的審計風險在其可接受范圍之內，因此上市公司需要在較大程度上保證其財務報表的客觀性和公允性，作為重要組成部分的關聯方交易也要盡可能地表現出公允化、合法化。

1.加強簽訂關聯方交易合同的審批制度建設

作為關聯方交易的其中一方，企業應進行事前考察，并謹慎分析該交易可能帶給企業的利與弊，增強風險防范意識。首先，上市公司應對即將合作的關聯方企業進行考察和評價，要明確該企業與自身的關聯程度，確定該企業的最終控制人和利益主體。其次，上市公司應分析該關聯方交易的最終受益方屬于哪個企業，這既是對上市公司的財務狀況負責，也是對上市公司的若干投資者負責。因此，必須在最大程度上保障小股東行使其自身權益，以避免大股東擅自通過非公允的關聯方交易轉移上市公司的利潤，保證關聯方交易的公開化。

2.強化關聯方交易執行過程的監督和管理

為了更準確的把握關聯方交易的進展程度，上市公司應組織相關人員對關聯方交易的執行情況進行監督和跟蹤。首先，公司需指派專人對關聯方交易合同的履行情況進行監督和管理，該責任人定期向管理層匯報合同的執行情況，同時負責檢查交易的質量。其次，責任人記載每一筆關聯方交易執行進度的明細情況以及統計數據，并定期報送企業管理人員進行審核。最后，應在上市公司財務部門中為關聯方交易單獨設立執行小組，在一定時期內對關聯方交易進行財務規劃，加強對關聯方及關聯方交易的預算控制與財務審核，保障關聯方交易的公允性。

3.健全關聯方交易后續影響的評價機制

對關聯方交易的后續影響的評價可以幫助上市公司更合理地制定未來發展目標和計劃。一方面，對于結算時間跨度較大的關聯方交易，應加強跟蹤該交易對公司財務產生的后續影響。另一方面，健全關聯方交易的績效評價機制，對管理人員和交易相關負責人實施獎懲辦法。對于管理人員和關聯方交易相關負責人為謀取小部分群體利益，通過關聯方交易進行舞弊的情況，一旦發現應嚴懲不貸；同時，對于事后評價顯示的性價比較高、切實為公司帶來利益和業績的關聯方交易的負責人與管理人員應及時給予獎勵。這樣賞罰分明的機制有助于從公司管理者的層面把握住關聯方交易公開化、公允性的大方向。（作者單位：內蒙古財經大學）

參考文獻：

[1]林波.紫鑫藥業財務騙局與監管迷失解析[J].內蒙古財經學院學報，2011

篇5

關鍵詞：公允價值 管理層操縱 金融危機 啟示

一、引言

2007年8月爆發的美國次級住房抵押貸款危機（ 簡稱次貸危機） 引發的金融危機已經席卷全球從虛擬經濟滲透到實體經濟，使全球經濟陷入困境，并引發了世界性的經濟危機，發展至今其后遺癥依然存在，西方經濟仍疲軟不振。在這次愈演愈烈的金融危機中，公允價值備受關注并飽受批評。有人認為公允價值在這次危機中起到了"推波助瀾"的作用，甚至有人認為公允價值是金融危機的元兇。但需要指出的是，就其本身而言，公允價值計量的存在和使用并沒有錯，錯在它成為管理層操縱的工具，管理層對公允價值的過度引用成為了金融危機爆發的助推器。2009年5月12日，英國下院金融危機系列報告之二《銀行業危機：改革公司治理和金融城薪酬》 也認為"公允價值不應成為傲慢無知的風險管理和糟糕的銀行業決策的替罪羊"。

二、公允價值（Fair value）的概述

（一）公允價值的定義

對于公允價值的內涵，不同的組織和個人給出的界定也不完全相同。美國財務會計準則委員會（ FASB） 在不同時期給出的定義也不同，但在2006年9月的《財務會計準則公告第157號--公允價值計量》（ SFAS 157）給出了最新的定義："市場參與者假設在計量日的有序交易中，出售一項資產可收到或轉讓一項負債應支付的價格（脫手價格）"。 國際會計準則委員會（ IASC）在1999年頒布的《國際會計準則第39號--金融工具：確認和計量》對公允價值的定義："公允價值， 指在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額"。 在我國2006年2月頒布的《企業會計準則--基本準則》中公允價值列為主要計量屬性之一，定義如下："在公允價值計量下， 資產和負債按照公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額計量。" （第 42條）各套準則關于公允價值的定義都包含了以下幾個要點：（1）公平交易，即來自公平市場的確認；（2）動態時態觀，即同樣的資產和負債在不同的計量日或不同的交易日，其公允價值可能是不同的；（3）要持續經營，在公允價值中隱含著一項假設，即企業是持續經營的， 不打算或不需要清算，不會大幅度縮減其經營規模，或按不利的條件進行交易。

（二）公允價值會計（Fair value accounting）的特征

與傳統的歷史成本會計模式相比，公允價值會計模式有著迥異的特征：

第一，在計量屬性上，公允價值會計堅持現行市價計量。公允價值是現行市場價值， 而現行市場價值的度量標準是現行市場價格（現行市價），它將會計計量屬性從傳統的"價格"轉向了"價值"；

第二，公允價值計量是在會計反映觀上堅持動態反映，摒棄歷史成本會計"刻舟求劍"式的靜態反映方式。這能保證賬面記錄與實際狀況始終相符， 達到真正意義上的反映真實；

第三，公允價值是基于價值的會計，它的目標是在決策有用觀的基礎上， 突出真實公允地反映特定時點企業各項資產和負債的真實價值、真實公允地反映特定期間企業的真實經營成果。

第四，公允價值會計是"會計的重心是計量"的回歸。在公允價值會計模式下， 資產計價和收益確定都是一個計量過程。通過公允價值計量，歷史成本會計模式下資產負債表和收益表割裂、實賬戶和虛賬戶分離的問題可以得到徹底解決。

（三）金融危機中對公允價值的爭議

金融危機爆發后，有關公允價值的會計準則飽受質疑，有人認為公允價值原則在次貸危機中造成了順周期效應，即市場高漲時，由于交易價格高，容易造成相關金融產品價值的高估；市場低落時，由于交易價格低往往造成相關產品價值的低估，無法客觀反映資產價值，影響公司業績表現和投資者信心，公允價值會計計量的運用加劇和惡化了金融危機。

公允價值會計的支持者認為，公允價值會計有益于投資者，它限制了企業操縱其凈盈余的能力，相比于現存的其它報告方法，即便是在極端的市場情況下， 它要求和允許企業報告更及時、精確和可比公允。也有人認為公允價值會計的經濟內核具有科學性，它的存在和發展基礎是決策有用觀的會計目標，只要決策有用觀的會計目標仍然得到認可，公允價值會計的基礎就難以削弱。

三、管理層操控（Managerial manipulation）的理論基礎及動因

操縱是舞弊的手段之一，其典型表現是管理層通過操縱利潤對財務信息作虛假報告，而利潤操縱又包括收入操縱、成本和費用操縱、利得操縱和損失操縱。全國虛假財務報告委員會下屬的發起人委員會（COSO）的一份研究報告顯示，在1987-1997年期間提供虛假財務報告的美國公司中，有83%以上的舞弊案件涉及首席執行官（CEO）或財務官。

會計舞弊三角形理論的思想最早由美國內部審計之父Lawrence B?Sawyer先生提出，他早在20世紀50年代就提出舞弊的產生必須有三個條件：異常需要、機會和合乎情理，為后來舞弊學理論的發展奠定了基礎。

其后，美國注冊舞弊審核師協會（ACFE）創始人Albrecht博士（1995）進一步發展了舞弊學理論，并在其新著《Fraud Examination & Prevention》（2004）中進一步深化了該理論。他認為舞弊的產生由壓力或動機 、機會和借口三要素共同作用而成。

1、實施舞弊的動機或壓力。舞弊者具有舞弊的動機是舞弊發生的首要條件。例如，高級管理人員的報酬與財務業績或公司股票的市場表現掛鉤、公司正在申請融資等情況都可能促使管理層產生舞弊的動機。

2、實施舞弊的機會。舞弊者需要有舞弊的機會，舞弊才可能成功。舞弊的機會一般源于內部控制在設計和運行上的缺陷，如公司對資產管理松懈，公司管理層能夠凌駕于內部控制之上而可以隨意操縱會計記錄等。

3、為舞弊行為尋找借口的能力。借口是指存在某種態度、性格和價值觀念，使得管理層或雇員能夠做出不誠實的行為，或者管理層或雇員所處的環境促使其能夠將舞弊行為予以合理化。借口是舞弊發生的重要條件之一。只要舞弊者能夠對舞弊行為予以合理化，舞弊者才可能做出舞弊行為，做出舞弊行為后才能心安理得。如管理層過于關注保持或提高本公司的股票價格或利潤趨勢。

四、公允價值在管理層操縱中的表現

國際會計準則委員會（IASC）現行準則中涉及公允價值的有25項，這其中包括了2003年至2005年14項改進的IAS及7項新頒布的IFRS中 12項與公允價值有關。這些準則分別是：

在本文中公允價值在管理層操縱中的表現主要以金融工具的確認和計量為例，因為本次金融危機發端于美國的金融行業--投資公司、證券公司、保險公司等， 不透明的資產證券化等金融創新創造的住房抵押貸款支持證券（MBS） 等房貸金融衍生產品從中作祟。MBS 對流動性的提供和風險的轉移直接促使了信貸規模的過度擴張，再加上國際國內金融資產以及金融衍生工具多采用了公允價值的計量屬性， 在市場存在泡沫情況下， 公允價值起到了放大作用， 過度擴張導致了巨大的資產泡沫。

（一）在金融資產重分類中的表現

馬超逸（2009）選取2007、2008兩年可能存在管理層操控的上市公司作為研究對象，得出企業應用公允價值對金融工具進行操控的手段：上市公司可通過持有交易性金融資產或通過對金融工具的不恰當分類，將未確認的損益計入利潤表，從而影響企業的利潤。葉建芳、周丹、李丹蒙、郭琳（2009）的實證研究發現：從金融資產分類角度來看，當上市公司持有較高比例的金融資產時，管理層在進行金融資產確認時存在操控行為，為減小公允價值變動對利潤的影響，傾向于將較多比例的金融資產確認為可供出售的金融資產，在持有期間，為避免利潤下降，管理層又傾向于將可供出售的金融資產短期內進行處置。由于國內的金融衍生產品市場起步晚，尚不成熟，管理層的操縱空間較小，所以在金融資產分類方面的研究文獻相對較多。

（二）在金融工具價格操縱及濫估中的表現

在很多的情況下，衍生金融工具的公允價值是從市場上觀察到或從市場上類似的衍生工具推測估計得出的，但這種從市場上類似的衍生工具推測估計到的公允價值，存在很多管理層估計和判斷因素，這就為管理層提供了操縱利潤之機。安然就是一例，安然由于很多能源交易合同的市場報價不存在，在使用估計技術來確定公允價值時，導致對公允價值的估計差別非常大，在管理層有強烈操縱利潤動機的情況下，公允價值可能成為管理層操縱利潤的工具。

管理層在對金融工具估值時：第一，對存在活躍市場的投資品種，如估計日有市價的，應采用市價確認公允價值。估值日無市價的，但最近交易日后經濟環境未發生重大變化，應采用最近交易市價確認公允價值。估值日無市價的，且最近交易日后經濟環境發生重大變化的，應參考類似投資品種的現行市價及重大變化因素，調整最近交易市價確認公允價值。第二，對不存在活躍市場的投資品種，應采用市場參與者普遍認同且被以往市場實際交易價格驗證具有可靠的估計技術確認公允價值。采用估計技術確認公允價值時，應盡可能使用市場參與者在定價時考慮的所有市場參數，并應通過定期校驗確保估值技術的有效性。第三，有充足理由表明按以上估值原則仍不能客觀反映相關投資品種公允價值的，管理層應與相關公司進行商定，按最能恰當反映公允價值的價格估值。在上述"三級"市場中，尤其是后兩種，管理層對投資品種進行估值時，需要有主觀判斷，這便為管理層濫估提供了機會。例外估值技術的成熟度及適用性也為管理層留下了較大的操縱余地。

五、管理層操縱的具體原因

（一）管理層方面。1.在這次金融危機中公司高管，尤其是金融行業的管理層的貪婪表現的淋漓盡致，追逐高收益是管理層操縱的重要原因。2.管理層的職業道德素質和法制意識不高也是操縱出現的重要因素。3.管理層受到更高級管理層或治理層對財務或經營指標過高要求的壓力而進行操縱；管理層為滿足第三方要求或預期而承受過度的壓力而操縱；公司財務穩定性或盈利能力受到經濟環境、行業狀況的威脅，為了擺脫這種威脅而進行操縱等。

（二）公允價值方面。1.有些金融產品公允價值的估值缺乏有效的市場，這就需要管理層的主觀判斷。如花旗和瑞銀等投行之前發售的標售利率型證券（ARS），ARS市場在2008年2月之前的總市值約為3300億美元，而此后至今這個市場已根本不具備流動性。這處于第三層的估值市場，估計值得不到公認，金融機構不得不計提了巨額的資產減值。2.公允價值估值技術的不完善為管理層操縱提供了機會。

另外，公司治理結構的不完善、法制不健全、管理層缺乏有效的外部監督也為其操縱提供了機會。

六、對我國的啟示

1. 公允價值運用要有適度性和嚴格的規定性。要根據我國的國情審慎推進公允價值的運用，并對其適用的范圍做出明確的規定，嚴格限制管理層濫用公允價值計量的權力。

2.要加強外部的有效監督，尤其是注冊會計師的審計監督。我國的《審計準則第1322號--公允價值計量和披露的審計》中規定，按照適用的會計準則和相關會計制度的規定，做出公允價值計量和披露是被審計單位管理層的責任。注冊會計師應對被審計單位的公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規定獲取充分、適當的證據，并發表審計意見。

3.重視發展公允價值估值技術。在很多情況下，公允價值的確定離不開估值技術。只有評估業務規范了、評估質量提高了，才能從根本上奠定在此類條件下恰當使用公允價值的基礎。如果估值技術不成熟或不適用，就為管理層濫估提供了機會。我國的會計準則制定機構與評估協會也可考慮借鑒國際會計準則理事會與國際評估準則委員會之間的合作形式，切實推動會計與評估的合作。

4. 完善公允價值運用的人文環境。公允價值要順利地運用，一方面要提高會計人員的職業判斷能力和專業水平，尤其是管理層的職業素質，因為沒有高素質的人員，公允價值就不可能得到合理地估計和很好地使用。另一方面也要加強守法意識和道德教育，建立誠信機制。加強守法意識和道德教育可以從主觀上消除管理層利潤操縱的動機，是杜絕利用公允價值從事舞弊的根本措施。

5. 完善公允價值運用的法律環境。通過完善國家的會計準則，健全法制，對舞弊操縱行為有嚴厲的懲罰機制，從而使得會計造假成本大大提高，可以提高會計信息的質量。因此完善公允價值運用的法律環境可以在一定程度上解決公允價值運用中利潤操縱問題。

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